Dificultades e incoherencias de las regularizaciones tributarias voluntarias
| Autor | Miguel Cremades Schulz |
| Cargo | Abogado del Área de Fiscal y Laboral de Uría Menéndez (Madrid). |
| Páginas | 91-95 |
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En la práctica tributaria cotidiana resulta relativamente frecuente que un contribuyente se plantee en un momento determinado la necesidad o conveniencia de regularizar su situación tributaria pasada al estimarla incorrecta por muy distintos motivos. Resulta necesario recordar que el error en la declaración inicialmente presentada no responde en muchos casos a una previa ocultación de ingresos, a errores padecidos en su confección o a aplicaciones no razonables de la normativa tributaria, sino que también responden a cambios en la doctrina jurisprudencial o doctrina administrativa, o incluso a cambios en la propia práctica diaria de la inspección tributaria.
En una aproximación inicial pudiera parecer que el legislador (y la actuación en muchos casos de la Administración tributaria) trata de favorecer la práctica de las regularizaciones voluntarias: consigue un ingreso inmediato y generalmente indiscutido frente a una regularización administrativa costosa e incierta o a que, simplemente, la regularización no se hubiera producido nunca. Así, la presentación sin requerimiento previo de declaraciones tributarias fuera de plazo excluye la imposición de sanciones tributarias y conlleva la imposición de recargos que subsumen total o parcialmente los intereses de demora. Según el artículo 27.2 de la Ley 58/2003, de 28 de diciembre, General Tributaria (la «LGT»), si la presentación de la autoliquidación se efectúa dentro de los 3, 6 ó 12 meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación e ingreso, el recargo será del 5, 10 ó 15%, respectivamente, y se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones, excluyendo las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora. Si la presentación de la autoliquidación se efectúa una vez transcurridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo será del 20% y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse pero no los intereses de demora por el período transcurrido desde el día siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación se haya presentado. Estos recargos pueden incluso reducirse en un 25% si se ingresa el recargo en plazo y se avala la cuota. También, desde el punto de vista penal, la regularización de la situación tributaria implica en determinadas condiciones la aplicación de una excusa absolutoria, que abortaría ab initio la posibilidad de que una determinada actuación pudiera considerarse constitutiva de un delito de defraudación tributaria.
No obstante la citada posición inicial del legislador, la forma de entender la práctica de una regularización voluntaria por parte de la Administración plantea en demasiadas ocasiones importantes dificultades materiales y técnicas o incertidumbres que implican unos costes excesivos en relación con la pretensión del legislador, o simplemente inasumibles hasta hacer la regularización directamente inviable. Básicamente, estos supuestos se producen cuando la omisión de un ingreso en una autoliquidación determinada está directamente relacionada con un ingreso excesivo en otra autoliquidación.
No queremos comenzar con estas cuestiones prácticas sin recordar un problema conceptual clásico que surge en todos aquellos supuestos en que las declaraciones inicialmente presentadas no implicaron una infracción tributaria, por ejemplo, por haberse amparado en una interpretación razonable de la norma. En estos casos, y sin entrar ahora en consideraciones de justicia o constitucionalidad de
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la figura del recargo, resulta que al contribuyente le conviene más que sea la Administración tributaria quien regularice la situación tributaria con un coste sólo de intereses de demora que presentar una declaración extemporánea que conlleva un recargo automático con un coste superior.
Entrando ya en la práctica de las regularizaciones un supuesto sencillo en el que se ponen de manifiesto los problemas es aquel en que simplemente se detecta a...
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