La memoria
| Autor | Jesús F. Santos Peñalver. Luis Gil Herrera |
6. LA MEMORIA
La memoria completa, amplia y comenta la información contenida en el balance, en la cuenta del resultado económico-patrimonial y en el estado de liquidación del presupuesto. Su contenido se divide en 10 apartados:
-
Organización
-
Estado operativo
-
Información de carácter financiero
-
Información sobre la ejecución del gasto público
-
Información sobre la ejecución del ingreso público
-
Gastos con financiación afectada
-
Información sobre el inmovilizado no financiero
-
Información sobre las inversiones no financieras
-
Información sobre el endeudamiento
-
Existencias
A lo largo de los anteriores epígrafes hemos hecho referencia en repetidas ocasiones a determinada información que entendíamos debería ser incluida en la memoria para mejor interpretar los estados financieros, e incluso tratar de subsanar algunas de las deficiencias que con carácter general se atribuyen a cualquier estado.
Por este motivo, la memoria está adquiriendo cada vez mayor protagonismo como herramienta de información externa, presentando, en muchos de sus apartados, menos inconvenientes de interpretación que los estados tradicionales.
Así, dentro de la memoria se incluyen una serie de estados contables cuyo contenido informativo complementa la utilidad de los vistos hasta ahora y que constituyen el tema del presente epígrafe. Entre ellos: el remanente de tesorería, el cuadro de financiación, el estado de flujos de tesorería y el estado de tesorería.
6.1 El remanente de tesorería
Ya señalamos al analizar la información de las partidas de circulante que se incluyen en el balance de una entidad pública, la diferenciación que se podía hacer en base a su vinculación con presupuestos futuros. Adelantamos que lo que se podía denominar capital circulante no presupuestario coincidía básicamente con el concepto de remanente de tesorería.
Tal como lo define la IGAE (1994, pág. 184), “el remanente de tesorería, al cierre de un ejercicio, es la magnitud que se obtiene por la diferencia entre los derechos reconocidos netos pendientes de cobro a corto plazo, los fondos líquidos o disponibles y las obligaciones ciertas reconocidas netas y pendientes de pago a corto plazo. Los derechos y obligaciones anteriormente indicados podrán tener su origen tanto en operaciones presupuestarias como no presupuestarias.”
No obstante, cuando existiendo gastos con financiación afectada, se produzcan desviaciones de financiación positivas, en el remanente de tesorería calculado según lo indicado en el párrafo anterior, deberá distinguirse entre:
- El remanente de tesorería afectado, constituido por las desviaciones de financiación positivas. Dichos recursos sólo podrán utilizarse para dar cobertura a los gastos a los cuales se encuentran afectados.
- El remanente de tesorería no afectado, que es de libre disposición y, por tanto, constituye un recurso que podrá utilizarse para la financiación de cualquier gasto.
Para recoger esta información, el PGCP establece la estructura que se recoge en el cuadro 6.1:
[No se incluye la tabla]
Se trata, por tanto, de una magnitud fondo que representa, cuando es positiva, la liquidez acumulada por la entidad pública en el momento de su cálculo, que, en la parte no afectada, puede ser utilizada para la financiación de gastos futuros. Por el contrario, cuando es negativo, el remanente de tesorería indica la necesidad de financiación para cubrir ese déficit.
De lo anterior se deduce que la utilidad de este estado se deriva de la información que proporciona en dos sentidos. Por un lado, permite conocer el equilibrio de la actividad financiera, poniendo de manifiesto de manera global la capacidad o necesidad de financiación de la entidad al cierre del ejercicio.
Por otro, y quizá lo que más preocupe a los usuarios internos de la información, representa la posibilidad de aumentar gastos presupuestarios futuros, al poder ser financiados con este excedente. Esto le confiere, por una parte, que los usuarios internos le encuentren mayor utilidad que los externos, y, por otra, “grandes tentaciones de ser manipulado” (Benito; Martínez; Hernández, 1998, pág. 243)
En efecto, es esta la mayor limitación que desde la doctrina se le achaca a este estado contable. La no existencia de una normativa referente a la política de provisiones por derechos reconocidos que no se llegarán a cobrar, hace de esta estimación el vehículo para inflar una magnitud que, cuanto mayor sea, más permitirá aumentar los gastos presupuestarios de ejercicios futuros.
En el otro sentido, un remanente de tesorería negativo supondrá unas menores posibilidades de gasto presupuestario en el ejercicio siguiente, pues este déficit deberá ser financiado, en principio, con cargo a dicho presupuesto. Nuevamente, la tentación de desvirtuar esta magnitud esta presente, suponiendo la posibilidad de acometer gastos sin una financiación real que los soporte.
En consecuencia, las consideraciones anteriores disminuyen la utilidad de un estado que, desde el punto de vista de los usuarios externos, se centra en mostrar la capacidad de la entidad para hacer frente a las deudas actuales que no serán financiadas con cargo a presupuestos futuros. Como señala Pina (1994, pág. 155), el objetivo del calculo del remanente de tesorería no es “comparar entradas y salidas de fondos a corto plazo, sino comprobar que las obligaciones de pago sin dotación presupuestaria futura pueden ser pagadas sin emplear ingresos procedentes de los ejercicios siguientes.”
No obstante, la información incluida en la memoria relativa a los derechos a cobrar de presupuestos cerrados (pto. 5.6) puede ayudar a interpretar de forma más realista el estado del remanente de tesorería, sin olvidar que, la implantación de un sistema más riguroso para la dotación de provisiones de insolvencias, aumentaría la utilidad de este estado. Para ello, deberán tenerse en cuenta...
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba