Consideraciones sobre los tributos propios de la Comunidad Autónoma de Extremadura
| Autor | Francisco Alvarez Arroyo |
| Cargo del Autor | Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario - Universidad de Extremadura |
| Páginas | 55 - 78 |
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Para empezar intentaremos dar respuesta a las tres preguntas que todo el mundo se hace en la vida: qué, cómo y cuando.
En primer lugar, QUÉ son los tributos propios de las CCAA. La respuesta es sencilla si acudimos al artículo 133.2 de la Constitución que prevé que las Comunidades Autónomas podrán establecer y exigir tributos de acuerdo con la Constitución y las leyes. Por si no quedara lo suficientemente claro, el artículo 157.1.b) nos especifica que los recursos de la CCAA están constituidos por “sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales”.
Por su parte, el Estatuto de Autonomía de Extremadura en sus artículos 57 y 58 confiere a la Comunidad Autónoma de Extremadura la potestad de establecer, modificar y suprimir sus tributos propios, por medio de la Asamblea Legislativa.
Por otro lado, son tributos cedidos, en los que no voy a entrar por ser objeto de otra de las ponencias, aquellos que, siendo tributos propios del Estado, se ceden a las CCAA, cesión que puede ser total o parcial.
Dicho esto, permítanme que descienda de las alturas constitucionales para intentar ilustrarles con un ejemplo que nos aclare qué son los tributos cedidos: Imagínense una familia media en la que los hijos alcanzan la mayoría de edad y obtienen el carnet de conducir. En esa familia media hay Page 56dos coches y producidas tales circunstancias el “segundo” coche comienza a cederse a los hijos; primero sólo los viernes, luego los fines de semana completos; hasta que, al final de un proceso jalonado por negociaciones y discusiones, los padres pueden dar por perdido el “segundo” coche, y si hablamos de familias numerosas incluso el “primer” coche se cede algún fin de semana que otro. Afortunadamente para esos sufridos padres, también se va cediendo la carga que supone el vehículo, al principio los padres pagan la gasolina, el seguro y el taller; más tarde la gasolina la paga quien lo usa; cuando los hijos empiezan a obtener ingresos ya se hacen cargo del mantenimiento y paulatinamente del seguro y todos los demás gastos. En fin, que cuando el coche está “perdido” para los padres, aunque siga registrado a su nombre, al menos se consuelan con que no les cuesta nada; lo que puede llevarse peor es que el coche puede no ser reconocible si alguno de los hijos es aficionado al “tunning”.
Pues bien, algo parecido, salvando las lógicas distancias, ha sucedido con la cesión a las CCAA de tributos estatales; en un primer momento se cedió la recaudación y poco tiempo después la gestión, para finalmente ceder incluso la capacidad normativa, pero manteniéndose en todo momento la naturaleza de tributos estatales.
Respondamos a continuación al CÓMO se hacen los tributos propios. Como recordarán, porque lo acabo de leer, el artículo 133 de la CE consagra el principio de reserva de ley tributaria, plenamente aplicable a las CCAA; por tanto, y en aplicación de la doctrina ya consolidada del TC es necesario que una ley de la Asamblea Legislativa de la CCAA establezca el tributo propio y que además dicha ley contenga los elementos esenciales del mismo, es decir: hecho y base imponible, obligados tributarios, tipo de gravamen, exenciones y bonificaciones. No hay diferencias en este punto con ninguna otra instancia del poder tributario, es decir, que la forma de establecer tributos es la misma –mediante ley– lo haga el Estado o lo haga la CCAA.
Prosigamos con el CUANDO se pueden hacer los tributos propios. Obviamente, el momento temporal es potestad de la CCAA, el Gobierno autonómico puede plantear un proyecto de ley cuando lo estime pertinente y adecuado. El objeto de mi disertación en este punto va a ser el análisis de los límites a este poder, es decir, que las CCAA podrán establecer tributos propios cuando quieran pero respetando los fuertes límites a los que están sujetas y que podemos resumir de la siguiente manera..
PRIMERO.- Duplicidad de hechos imponibles de tributos estatales (art. 6.2 LOFCA). Si tenemos en cuenta la doctrina constitucional estableci-Page 57da en varias sentencias, para el TC no hay tal duplicidad si lo que la CC.AA. establece es un tributo que, aún gravando el mismo objeto o materia imponible, no coincide en el mismo hecho imponible.
En efecto, lo que se prohíbe en el art. 6.2 de la LOFCA es la duplicidad de hechos imponibles, con lo cual cabe la posibilidad de que exista doble imposición, pues hacer recaer la existencia de doble imposición en la nominalidad del hecho imponible del tributo es tanto como otorgar carta blanca al legislador tributario para establecer sobre un mismo objeto de imposición cuantos hechos imponibles le permita la utilización de las reglas de la gramática y la semántica de nuestra lengua. Estimo más acertado que la doble imposición se refiera a la materia imponible y, si las CCAA lo consideran necesario que se establezcan los correspondientes recargos sobre los tributos estatales, figura perfectamente constitucional de la que se ha hecho poco uso.
SEGUNDO- Duplicidad de materias imponibles de tributos locales (art.6.3 LOFCA). Se viene entendiendo doctrinalmente desde hace tiempo que la materia imponible, o lo que es lo mismo, “el objeto del tributo en su significación material –ya que, como sabemos puede tener también un sentido teleológico– es la manifestación de la realidad económica que trata de someterse a imposición”. También se ha definido el objeto del tributo como el elemento o hecho de la realidad que soporta el tributo. Por su parte, el T.C. en Sentencias del Pleno nº 37/1987, de 26 de marzo y nº 186/1993, de 7 de junio sostiene una tesis similar cuando dice: “Por materia imponible u objeto del tributo debe entenderse toda fuente de riqueza, renta o cualquier otro elemento de la actividad económica que el legislador decida someter a imposición, realidad que pertenece al plano de lo fáctico”.
Hecho el esfuerzo de definir la materia imponible –es seguro que nos encontramos con un concepto nada fácil de definir–, podemos delimitar, conforme al Texto Refundido de la L.H.L., las materias imponibles que dicha ley reserva a las Haciendas locales, entendiendo como tales, a estos efectos, aquellas sobre las que recaen los tributos que allí se establecen. De este modo, descartando tasas, precios públicos y contribuciones especiales, por razones obvias, podemos señalar seis materias imponibles reservadas por ley a las Haciendas locales, a saber:
1º La riqueza inmobiliaria, representada por la titularidad de bienes inmuebles (Impuesto sobre Bienes Inmuebles).
2º El desarrollo de actividades de tipo económico (Impuesto sobre Actividades Económicas).
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3º La circulación de vehículos por las vías públicas (Impuesto sobre
Vehículos de Tracción Mecánica). 4º La realización de actividades de construcción, instalación u obras (Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y obras). 5º Las plusvalías generadas por los terrenos urbanos (Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana).
6º Aprovechamiento de cotos de caza y pesca (Impuesto Municipal sobre Gastos Suntuarios).
Pero a su vez, este límite tiene sus excepciones, pues el propio art. 6.3 de la LOFCA establece, como ya es sabido, la posibilidad que tienen las CC.AA. de incidir en aquellas materias que la ley reserva a las Corporaciones locales, para lo cual han de cumplirse necesariamente dos requisitos que a continuación les enumero: Uno, la legislación de Régimen local debe prever tal posibilidad, así como la forma en que haya de producirse; y dos, la CC.AA. que haga uso de esta facultad deberá compensar adecuadamente a las Entidades locales correspondientes, de forma que sus ingresos presentes y futuros no se vean mermados ni reducidos.
Permítanme, de nuevo, que intente ilustrarles acerca de esta posibilidad con un ejemplo, esta vez sacado de la realidad histórica de nuestra CCAA y bastante más riguroso que el anterior. Desde la Ley 6/1991, de 11 de marzo, por la que se modificaba parcialmente el Impuesto sobre Actividades Económicas y se disponía el comienzo de su aplicación al 1 de enero de 1992, en cuyo art. 6 se dio nueva redacción a la D.T. 3ª de la L.R.H.L., el aprovechamiento cinegético (no puede haber muchos más usos) de los cotos de caza y pesca era una materia imponible expresamente reservada por la legislación de Régimen Local a las Haciendas locales, que la someterían a imposición a través del Impuesto Municipal sobre Gastos Suntuarios en la modalidad d) del art. 372 del Texto Refundido que aprueba las disposiciones legales vigentes en materia de Régimen Local (R.D. 781/1986), impuesto que debe su pervivencia a la misma D.T. 3º de la L.R.H.L. (D.T. 6ª en el nuevo Texto Refundido).. Por tanto, en aplicación del art. 6.3 de la LOFCA esta materia estaría vedada a las CC.AA. de no ser porque la D.A. 19ª de la Ley 18/1991 reguladora del IRPF introdujo una modificación de la D.A. 5ª de la L.R.H.L (D.A. 1ª en el nuevo Texto Refundido), permitiendo a las CC.AA. hacer suya la materia imponible descrita.
Dicho esto no me resta sino señalarles las posibilidades que tienen las CC.AA de incidir en las materias reservadas a las Haciendas locales, tarea que me va a resultar fácil, ya que únicamente se contempla en las Leyes dePage 59Régimen Local una doble posibilidad establecida en la D.A. 1ª del RDLeg. 2/ 2004, que aprueba el Texto Refundido de la L.R.H.L.: en primer lugar, las CC.AA. “podrán establecer y exigir un impuesto sobre la materia imponible gravada por el Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica”, y, por otro lado, “podrán establecer y exigir un impuesto propio sobre la materia imponible gravada por el Impuesto Municipal sobre Gastos Suntuarios, en su modalidad de aprovechamiento de cotos de caza y pesca”.
Volviendo ahora al tema que nos ocupa, cualquier otra materia imponible no estaría reservada a las Haciendas Locales, por tanto, siempre y cuando tampoco se vulnerasen los hechos imponibles sobre los que recaen los impuestos estatales, las CC.AA. podrán establecer...
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