Sentencia de 13 de noviembre de 1995.
| Autor | Francisco Corral Dueñas |
| Páginas | 595-610 |
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-Las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Valencia, Cantabria, Galicia y Cataluña han planteado diversas cuestiones de inconstitucionalidad en relación con el artículo 61 de la Ley General Tributaria en cuanto establece como intereses de demora en los ingresos realizados fuera de plazo una cantidad no inferior al 10 por ciento de la deuda tributaria.
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-El Tribunal Constitucional, constituido en Pleno, acuerda desestimar tales cuestiones. No obstante hay voto particular contrario de dos Magistrados, que se inserta al final.
La sentencia se razona por los siguientes
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-Primero. Las cuestiones de inconstitucionalidad aquí acumuladas van referidas al artículo 61.2 LGT, cuyo texto en la redacción derivada de la Disposición adicional 31 a de la Ley 46/1985, de 27 de diciembre, es del siguiente tenor:
Los ingresos realizados fuera de plazo sin requerimiento previo, comportarán asimismo el abono de interés de demora, con exclusión de las sanciones que pudieran ser exigibles por las infracciones cometidas En estos casos, el resultado de aplicar el interés de demora no podrá ser inferior al 10 por 100 de la deuda tributaria.
Y más concretamente será de indicar que se cuestiona únicamente el inciso final referido a la cuantía mínima del resultado de aplicar el interés de demora, en los términos que seguidamente se indican.
Ciertamente el precepto ya en su pura dicción literal no deja de producir una cierta perplejidad inicial en cuanto que parece imponer forzosamente un Page 596 cierto «resultado» a unas operaciones que habrían de estar regidas por inexorables reglas aritméticas. Pero independientemente de su equívoca expresión, es claro que contiene una norma en cuya aplicación pueden distinguirse dos fases: a) en la primera de ellas, la que inmediatamente sigue al vencimiento del plazo de ingreso, tal 10 por 100 implica un exceso sobre la cifra que por razón del tiempo alcanza el interés de demora; b) en la segunda, por el contrario, una vez que ese interés ha cubierto el 10 por 100 de la deuda tributaria, el exceso desaparece y ya sólo ha de ingresarse la cifra resultante del juego de dicho interés sin exceso alguno.
Así las cosas, la posible inconstitucionalidad del precepto se atribuye en todas las cuestiones planteadas a la primera de las indicadas fases: en la que por encima de los intereses de demora ha de pagarse la suma necesaria para alcanzar el 10 por 100 de la deuda tributaria -sería, pues, inconstitucional una cuantía mínima de los intereses de demora fijada con independencia de la duración del retraso-. Sin embargo, tales cuestiones difieren a la hora de calificar la naturaleza jurídica de dicha previsión legal y, en consecuencia, a la hora de concretar los preceptos constitucionales que consideran vulnerados por ella. Como advierte el Ministerio Fiscal lo que en el fondo vienen a reprochar las distintas cuestiones al precepto, y así se deduce también de los asuntos que están en la base del planteamiento de las mismas, es el carácter excesivo o desproporcionado que podría tener la aplicación de un 10 por 100 de la deuda tributaria en concepto de intereses de demora a los pequeños retrasos en el ingreso de la misma. Sin embargo, a partir de esta común preocupación, el planteamiento constitucional de las cuestiones se articula, como decíamos, de manera distinta.
Así, las cuestiones números 947/91, 1.286/91 y 1.626/92, planteadas por las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia de Valencia, Cantabria y Galicia, respectivamente, partiendo del tenor literal del artículo 61.2 LGT, que excluye expresamente la imposición de sanciones, y del carácter indemnizatorio que en principio corresponde a los intereses de demora, dan por sentado que la finalidad de la medida allí prevista es asimismo resarcitoria, lo que les suscita dudas acerca de la razonabilidad del precepto, dado que a su juicio no cabe entender una medida resarcitoria por el retraso en el pago de una deuda pecuniaria que prescinda del factor temporal en la evaluación de los perjuicios. Así lo expresa claramente la cuestión núm. 1.286/91 planteada por el Tribunal Superior de Justicia de Cantabria: «una vez que el legislador de modo expreso excluye el carácter sancionador del interés de demora exigible a los ingresos extemporáneos sin requerimiento previo, carece de todo sentido resarcitorio o compensatorio fijar un mínimo cuantitativo de la cantidad resultante, y mucho menos fijarlo en relación con un porcentaje de la deuda tributaria». Y desde esta perspectiva consideran que la fijación para los intereses de demora de esa cuantía mínima del 10 por 100 de la deuda tributaria resulta contraria al principio general de igualdad del artículo 14 CE y a distintos principios reconocidos en el artículo 31.1 CE como inspiradores del sistema tributario; en concreto los de justicia distributiva, igualdad y capacidad económica, en la medida fundamentalmente en que el artículo 61.2 LGT vendría a equiparar injustamente los retrasos de pequeña y larga duración.
Por el contrario, las cuestiones números 1.890/91 y 610/92, planteadas por las Secciones Cuarta y Quinta, respectivamente, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, pasando por Page 597 encima del tenor literal del artículo 61.2, consideran que la exigencia en concepto de intereses de demora de un 10 por 100 de la deuda tributaria, precisamente porque aplicada a los retrasos de corta duración supone como se señala en la cuestión número 610/92, «el abono de una cantidad enormemente superior a la que correspondería por aplicación del tipo ordinario del interés de demora previsto por el artículo 58.2 LGT», carece del sentido resarcitorio y aun del disuasorio (por su tipo incrementado de un 25 por 100 sobre el interés legal del dinero) propio de los intereses de demora, por lo que realmente encubre una sanción y de hecho viene a sustituir a las sanciones que expresamente excluye la primera frase del artículo 61.2. Desde esta perspectiva, las cuestiones consideradas entienden que dicha sanción aunque cuantitativamente sería inobjetable como tal, en la medida en que es impuesta sin procedimiento alguno, sin audiencia del interesado y con carácter objetivo, vulneraría las garantías aplicables en materia sancionadora establecidas en los artículos 24 y 25 CE.
Finalmente, la cuestión núm. 1 123/94 planteada también por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, imputa al tiempo a la disposición enjuiciada una vulneración de los arts 24, 25, 14 y 31.1 CE.
En estos términos, la reflexión necesaria para decidir tales cuestiones habrá de iniciarse con el examen del precepto en el ámbito de la legalidad ordinaria a fin de calificar su naturaleza jurídica para después enjuiciarlo en la perspectiva constitucional.
Segundo. El estudio del artículo 61.2 LGT en el terreno de la legalidad ordinaria ha de referirse al supuesto de hecho que contempla, a las consecuencias jurídicas que le atribuye y en último término a su finalidad:
A) El supuesto de hecho de la norma se integra por dos elementos distintos: a) El transcurso del plazo previsto para el ingreso de la deuda tributaria sin que ésta se haya hecho efectiva. Con ello en principio se ha producido ya la omisión que el artículo 79 a) LGT tipifica como infracción; y b) El pago, ya tardío, de la deuda tributaria pero antes de que se haya formulado el requerimiento de la Administración
B) Las consecuencias jurídicas que el legislador atribuye al supuesto de hecho que acaba de recogerse, además del abono del interés de demora, son las siguientes: a) La exclusión de las sanciones que pudieran ser aplicables en razón de las infracciones cometidas, pues el legislador, aunque ya se ha producido el tipo previsto en el artículo 19 a) LGT, elimina la aplicación de sanciones, sin duda para estimular un pago que, aún siendo tardío, se adelanta al requerimiento de la Administración -también en el campo del Derecho Penal el arrepentimiento puede operar como excusa absolutoria, así, artículo 226 CP-; y b) El pago de la cantidad necesaria para cubrir el 10 por 100 de la deuda tributaria cuando por razón del tiempo transcurrido el interés de demora queda por debajo de esa cifra Esta última consecuencia es precisamente la aquí cuestionada.
C) En último término, la finalidad del precepto parece clara. En principio el pago de las deudas tributarias puede producirse en tres momentos distintos a) dentro de plazo; b) fuera de plazo y antes del requerimiento y c) después del requerimiento. Para estimular el pago en el segundo de los momentos mencionados se eliminan las sanciones correspondientes al tercero. Pero este favorecimiento del pago en dicho segundo momento no puede ser tan intenso que disuada de hacerlo dentro de plazo, que es la solución a la que Page 598 naturalmente aspira el ordenamiento jurídico tributario. Por ello, aunque se eliminan las sanciones, el pago tardío sin requerimiento ve como se añade al interés de demora el sumando necesario para alcanzar el 10 por 100 de la deuda tributaria.
Así las cosas, en un primer contacto con el tema, ese plus sobre el interés de demora parece tener una función claramente disuasoria del impago dentro de plazo.
Tercero. Sobre esta base, podemos entrar ya a determinar la naturaleza jurídica de la medida impugnada. Efectivamente, como advierte el Abogado del Estado, pese a la defectuosa redacción del artículo 61.2 LGT, que parece contemplar un supuesto de simple exigibilidad de los intereses de demora con una cuantía mínima preestablecida, lo que verdaderamente instituye el artículo 61.2 LGT es un recargo sobre la deuda tributaria, un «recargo» específico para los pagos tardíos espontáneos de las deudas tributarias objeto de...
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