Aspectos básicos en materia de convenios para evitar la doble imposición internacional

Autor:David Carrión Morillo
Cargo del Autor:Catedrático de Derecho Financiero y Tributario. Universidad Europea de Madrid
Páginas:47-80
 
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CAPÍTULO II.
ASPECTOS BÁSICOS EN MATERIA DE
CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE
IMPOSICIÓN INTERNACIONAL
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Catedrático de Derecho Financiero y Tributario
Universidad Europea de Madrid
Sumario:
I. Consideraciones iniciales. II. Principios, objetivos y concepto de los conve-
nios para evitar la doble imposición internacional. III. Estructura y contenido
de los convenios para evitar la doble imposición internacional. IV. Reflexiones
finales.
I. CONSIDERACIONES INICIALES
MAQUIAVELO señalaba, en una típica muestra de sus lapidarias re-
flexiones, que “los hombres olvidan antes la muerte del padre que la pérdida
del patrimonio”1. A la estremecedora observación del brillante pensador
político florentino no le faltaba verdad, pues la evolución de los aconte-
cimientos en la propia Historia parece que le ha dado la razón. No sólo es
que el mantener o incrementar el patrimonio sea algo primordial para los
seres humanos, sino que el Fisco, o Hacienda diríamos más técnicamente,
se percibe, por muchos de ellos, como una clara amenaza al mantenimiento
de su fortuna2.
1 MAQUIAVELO, N.: El príncipe, traducción de Ángeles Cardona, Orbis, Barcelona,
1994, pág. 83.
2 Las garantías al mantenimiento legítimo del patrimonio del contribuyente frente a la
presión fi scal desmedida encuentran un necesario anclaje constitucional; en este sentido, vid.
LÓPEZ ESPADAFOR, C. M.: “Cómo concretar la prohibición de confi scatoriedad haciendo
David Carrión Morillo
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A causa a ello, entre otras posibles razones no esenciales, la humanidad3
ha buscado fórmulas (legales, se entiende) para poder pagar menos tributos
y, junto a este legítimo fin, la aparición de una sociedad global patrocinada
por los avances científicos ha ocasionado que las normas domésticas de los
Estados no sean capaces de regular equitativamente la tributación de sus
conciudadanos. En ese sentido, resulta evidente que, hoy, las posibilidades
de cualquier individuo, sea persona física o jurídica, son múltiples, al po-
der obtener rentas o mejorar su patrimonio en su país o en cualquier otro.
Los Estados han sido superados, por tanto, por las nuevas circunstancias y,
como consecuencia de ello, el panorama legislativo e interpretativo de las
normas se ha complicado4.
Por todo lo anterior, la normativa doméstica, estatal, nacional o interna
debe coexistir o cohabitar con la normativa internacional, convencional o
externa. En el caso español, la cuestión resulta aún más peliaguda, ya que
hay que añadir, a esa normativa internacional, convencional o externa, el
Derecho comunitario, ya sea este Derecho comunitario originario o deriva-
do. Precisamente, entre la normativa tributaria internacional, convencional
o externa, las normas más importantes son los convenios para evitar la
doble imposición y prevenir el fraude fiscal5, existiendo varios Modelos de
Convenio, como veremos en el siguiente epígrafe.
En cualquier caso, los Modelos de Convenio no son vinculantes por sí
mismo, sino que solo lo serán cuando sean firmados y aprobados por los
Estados firmantes o contratantes. Los convenios firmados por España nos
van a servir de referencia para realizar el análisis de este tipo de convenios,
el sistema tributario más progresivo”, en Crónica Tributaria, núm. 166, 2018, págs. 147 y ss.
Pero no se trata sólo de una protección constitucional, sino también europea, como puede verse
en LÓPEZ ESPADAFOR, C. M: “Tax Justice issues in the European Union”, en Cuadernos
de Derecho Transnacional, vol. 11, núm. 2, 2019, págs. 230 y ss. Seguramente, como expone
LÓPEZ ESPADAFOR, habría que avanzar “Hacia una nueva perspectiva tributaria del derecho
de propiedad”, en Nueva Fiscalidad, núm. 1, 2017, págs. 53 y ss.
3 Vid. LÓPEZ ESPADAFOR, C.M.: “Extra-Taxation and Property Right in the European
Union Law”, en The Age of Human Rights Journal, núm. 12, 2019, pág. 84.
4 Sobre las tendencias fi scales que esto provoca a nivel internacional, vid. LÓPEZ
ESPADAFOR, C.M.: “Trends and sources of international taxation”, en Cuadernos de Derecho
Transnacional, Vol. 11, núm. 1, 2019, págs. 438 y ss.
5 Vid. LÓPEZ ESPADAFOR, C. M.: “Globalización en el deber de cooperación entre
Administraciones tributarias ante la persistencia de los paraísos fi scales”, en Quincena Fiscal,
núm. 8, 2017, págs. 75 y ss.
Aspectos básicos en materia de convenios para evitar la doble imposición internacional 49
resultando c asi obligatorio destacar que la inmensa mayoría de los con-
venios que siguen el Modelo de la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico son bilaterales, ya que este modelo está pensado para
ello y, si empezaron siendo multilaterales (por ser algún Estado contratante
de reci én independencia o cualquier otra circunstancia), acabaron siendo
bilaterales, como en el caso de los firmados por España. Hay que recordar,
en este punto concreto, el viejo principio contractual proveniente del De-
recho ci vil llamado principio de autonomía de la voluntad de las partes o
principio de autonomía privada de las partes, ya que es de aplicación en este
tipo de convenios al poder introducir cualquiera de los Estados firmantes
alguna c lausula, condición o concepto en el Convenio siempre y cuando
sea aceptado por el otro Estado firmante.
De este modo, comenzaremos nuestro estudio exponiendo los princi-
pios, los objetivos y el concepto de los convenios de doble imposición,
primero; lo que nos ayudará a situar esta materia en el contexto adecuado
dentro de la economía y el Derecho tributario internacional6, para pasar
después a detenernos y analizar, con muc ha mayor amplitud, la parte más
importante de este tema, que no es otra que la estructura y el contenido de
este tipo de convenios. En este epígrafe concreto, que es el más importante
y por ende el más extenso, examinaremos la mayoría de los artículos que
integran el modelo de convenio de doble imposición de la OCDE utilizado
por España, con especial referencia al modelo actualizado a 2017. Finaliza-
remos este trabajo esbozando unas pocas reflexiones finales sobre algunos
aspectos fundamentales de esta clase de convenios internacionales que están
de actualidad y que pueden desarrollarse en el futuro cercano.
II. PRINCIPIOS, OBJETIVOS Y CONCEPTO DE LOS CON-
VENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTER-
NACIONAL
Los principi os de los convenios de doble imposición, siguiendo el
esquema pl anteado por CALVO SALINERO, GÓMEZ ARELLANO y
6 Vid. LÓPEZ ESPADAFOR, C. M.: “Spunti ricostruttivi del Diritto Internazionale
Tributario”, en Diritto e Pratica Tributaria, núm. 2, 2016, págs. 433 y ss.

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