Actualización de balances
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Páginas | 313-340 |
El Real Decreto-Ley 7/1996, en su artículo 50. estableció la posibilidad de que los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que realicen actividades empresariales o profesionales actualizaran voluntariamente sus balances. Esta actualización sólo tiene como objetivo actualizar los valores por el efecto acumulado de la inflación desde el año 1983, año en el cual se pudieron actualizar los balances en virtud de una Ley de Actualización de Balances.
El REAL DECRETO 2607/1996, de 20 de diciembre de 1996, aprueba las Normas para la Actualización de Balances regulada en el citado artículo 5 y en la disposición adicional primera de la Ley 10/1996, de 18 de diciembre, de medidas fiscales urgentes de corrección de la doble imposición interna intersocietaria y sobre incentivos a la internacionalización de las empresas.
Esta actualización de balances recoge la misma técnica de actualización utilizada en anteriores leyes, pero incorpora ciertas diferencias:
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) Una vez determinado el importe de la actualización, tanto del elemento como de sus correspondientes amortizaciones, por aplicación de los coeficientes correctores de la inflación, sólo se modificará el valor del elemento actualizado por el importe neto de la actualización (actualización del elemento - actualización de las amortizaciones), sin que se modifique el saldo de la amortización acumulada.
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) Para la determinación de la cuantía de la actualización debe tenerse en cuenta el modo de financiación de la empresa.
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) Para el cálculo de amortizaciones futuras el valor previo a la actualizacion se seguirá amortizando de la misma forma en que se realizaba con anterioridad y el incremento de valor derivado de la actualización neta se amortizará en los años que resten de vida útil del bien.
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) De la actualización se derivará un gravamen único del 3 por 100 sobre el saldo de la cuenta de actualización, que deberá ser ingresado en el momento de presentar la declaración del impuesto correspondiente al balance objeto de actualización.
5Q) En el caso de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos actualizados, éstas deberán minorarse hasta el límite de la actualización neta correspondiente al elemento actualizado.
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) El saldo de la Reserva de actualización podrá ser traspasado a Reservas de libre disposición, una vez transcurridos diez años desde la fecha del balance de actualización, y, en caso de distribución ésta dará derecho a la deducción por doble imposición, tanto en el Impuesto sobre Sociedades como en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
RÉGIMEN GENERAL DE LA ACTUALIZACIÓN DE BALANCES.
A continuación analizaremos de forma exhaustiva el Título I - Régimen General- del Real Decreto 2607/1996, con especial incidencia en aquellos artículos que puedan presentar especial dificultad de interpretación o de aplicación:
Artículo 1.- Sujetos pasivos que pueden acogerse a la actualización de valores.[1]
Sujetos pasivos: por obligación personal: sujetos pasivos residentes que deben tributar por la totalidad de su renta mundial. por obligación real: sujetos pasivos no residentes que deben tributar por las rentas obtenidas en territorio español.
Libros registros:
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Para los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, tanto por obligación personal como por obligación real, es condición necesaria que lleven su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio.
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1. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que realicen actividades empresariales que no tengan carácter mercantil, por ejemplo los agricultores, deberán llevar los libros registros debidamente diligenciados, en los términos previstos en el artículo 67.2. RIRPF.
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Los profesionales deberá llevar los libros registros debidamente diligenciados, en los términos previstos en el artículo 67.3. RIRPF.
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Las sociedades civiles, herencias yacentes, y demás entidades en régimen de atribución de rentas, deberán llevar los libros registros que correspondan, según el carácter, empresarial o profesional, de la actividad desarrollada.
Artículo 2.- Elementos patrimoniales que pueden actualizarse[2].
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Elementos del inmovilizado material, situados tanto en España como en el extranjero, y elementos del inmovilizado material en curso, con independencia de que se hallen o no afectos a la realización de explotaciones económicas, por lo tanto, las sociedades de mera tenencia de bienes, también pueden acogerse a la actualización de balances.
Según el Plan General de Contabilidad, tienen la consideración de:
Inmovilizaciones materiales
Terrenos y bienes naturales
Construcciones
Instalaciones técnicas
Maquinarias
Utillaje
Otras instalaciones
Mobiliario
Equipos para procesos de información
Elementos de transporte
Inmovilizaciones materiales en curso
Adaptación de terrenos y de bienes naturales
Construcciones en curso
Instalaciones técnicas en montaje
Equipos para procesos de información en montaje
Anticipos para inmovilizaciones materiales
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Elementos patrimoniales del inmovilizado adquiridos en régimen de arrendamiento financiero, se haya ejercitado o no la opción de compra. Si llegado el momento de ejercitar la opción de compra ésta no se cumpliese, deberá procederse a la regularización con efectos del período impositivo en que hubiera podido ejercitarse la opción.
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Los elementos patrimoniales del inmovilizado en régimen de arrendamiento financiero, se hubiese o no ejercitado la opción de compra, en virtud de contratos a los que sea de aplicación el apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre disciplina e intervención de las entidades de crédito. Los efectos de la actualización estarán condicionados, con carácter resolutorio, a que en su momento se ejercite la opción de compra, sin perjuicio de lo previsto en el último párrafo del apartado 1 del artículo 15 de este Real Decreto.
En caso de no ejercitarse la opción de compra, el sujeto pasivo deberá regularizar su situación tributaria con efectos del período impositivo en el que hubiera podido ejercitarse dicha opción.
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Los solares y terrenos de las empresas inmobiliarias, incluso los incorporados a edificios construidos o en construcción.
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En el caso de edificaciones, la actualización deberá hacerse distinguiendo entre el valor del suelo y el de la construcción.
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La actualización se referirá necesariamente a la totalidad de los elementos patrimoniales susceptibles de la misma y a las correspondientes amortizaciones.
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Los solares y terrenos de las empresas inmobiliarias, incluso los contabilizados en las cuentas de edificios construidos o en construcción que son cuentas de existencias en las empresas inmobiliarias.
Artículo 3.º Balance actualizado. Realización de las operaciones de actualización[3].
La actualización se realizará con respecto a los elementos patrimoniales que figuren en el balance integrante de las cuentas anuales correspondientes al primer ejercicio que se cierre con posterioridad al día 9 de junio de 1996, que en la mayoría de los casos será el referido a 31 de diciembre de 1996.
Para ser susceptibles de amortización, los elementos patrimoniales no deberán estar fiscalmente amortizados, para este cómputo se tendrán en cuenta, las amortizaciones que hubieran debido realizarse con carácter de mínimo.
Las operaciones de actualización se realizarán entre la fecha del cierre del ejercicio y el día en que termine el plazo para la aprobación de las cuentas anuales, no obstante, el resultado de las operaciones de actualización se reflejarán en el balance integrante de las referidas cuentas anuales, es decir, las del primer ejercicio cerrado con posterioridad a 9 de junio de 1996.
Artículo 4.º Reserva de revalorización Real Decreto-Ley de 7 de junio[4].
Esta cuenta formará parte de los fondos propios, por lo que el valor teórico de las acciones o participaciones de las sociedades que realicen la actualización se verá incrementado.
Artículo 5.º Operaciones no amparadas[5].
No se permite, al amparo de este RD, la incorporación de elementos patrimoniales no registrados en contabilidad ni la eliminación de pasivos ficticios o inexistentes.
Artículo 6.º Tabla de coeficientes de actualización. Forma de aplicación de los mismos en el caso general[6].
La tabla de coeficientes aprobada coincide con los coeficientes previstos en la Ley 43/1995, del Impuesto para sociedades, de corrección de la depreciación monetaria producida desde el día 1 de enero de 1983, por lo tanto esta actualización de balances lo que «actualiza» es precisamente esa depreciación monetaria. Los coeficientes son:
Año de adquisición
o producción del elemento Coeficiente
1983 y anteriores 1,810
1984 1,640
1985 1,520
1986 1,430
1987 1,360
1988 1,300
1989 1,240
1990 1,190
1991 1,150
1992 1,130
1993 1,110
1994 1,090
1995 1,050
1996 1,000
Supongamos un elemento adquirido en 1990 por un valor de 1.000, sobre el que se ha dotado un coeficiente de amortización contable del 10%, que se corresponde con el coeficiente de amortización fiscal:
*Tabla no incluida
Estos coeficientes tiene carácter de máximos, pero puede optarse por aplicar otros inferiores, calculada sobre la parte fraccionaria: por ejemplo, si a un bien adquirido en el ejercicio 1990, se le aplica sólo del 75% de la actualización, se aplicará el (1 + (0,190 x 75%)), es decir, el 1,1425. A las amortizaciones de este bien también se les aplicará la misma proporción: 1991: 1 + (0,150 x 75%) = 1,1125 1992: 1 + (0,130 x 75%) = 1,0975 1993: 1 + (0,110 x 75%) = 1,0825 1994: 1 + (0,090 x 75%) = 1,0675 1995: 1 + (0,050 x 75%) = 1,0375 1996: 1 + (0,000 x 75%) = 1,0000
A efectos de determinación del precio de adquisición o coste de producción no se tendrá en cuenta lo previsto en la disposición transitoria primera del R.D. 1643/1990, del P.G.C. que preveía que las valoraciones contables de los distintos...
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