Vocalia quinta: impuestos de sucesiones, transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados.
| Autor | José Manuel García García |
| Páginas | 1247-1264 |
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Hechos.-Se presentó en la Abogacía del Estado escritura pública por la que los padres vendían una finca urbana a sus tres hijos solteros, a otro hijo casado, a sus tres yernos y a otra persona sin parentesco, compra que se hizo por octavas e iguales partes indivisas, sin que en la escritura otorgada en el régimen de Derecho común constara ningún dato o manifestación sobre el régimen matrimonial de bienes de los comparecientes casados ni sobre la procedencia del dinero invertido en la compra.
La Abogacía del Estado liquidó el documento aplicando a la compra de los tres hijos solteros la tarifa correspondiente a sucesiones; al hijo casado lo sometió a igual régimen, pero sólo en cuanto a la mitad de la base de su adquisición, aplicando en la otra mitad a la esposa del mismo, no compareciente en la escritura, el tipo de las compraventas, y a los yernos les exigió el impuesto también por compraventa, en cuanto a la base de la mitad de lo que adquirían, liquidando sobre la otra mitad a sus respectivas esposas-no comparecientes-por la tarifa de sucesiones, sin ofrecer particularidad alguna la restante liquidación a favor del comprador que no tenía parentesco con los transmitentes.
Mediante escrito presentado ante el Tribunal Provincial se interpuso reclamación económico-administrativa, que fue resuelta en el sentido de que sólo procedía aplicar los tipos de sucesiones superiores respecto a los tres hijos solteros compradores, sin que fuera aplicable a los casados Page 1248 y yernos el artículo 74, por lo que lo procedente era aplicar a los mismos el tipo de la compraventa.
Remitida copia de dicho fallo a la Dirección General de lo Contencioso, ésta interpone recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterios, entendiendo que el artículo 74 del vigente Texto Refundido es aplicable tanto a los hijos legítimos como a los descendientes por afinidad; pero en lugar de dividir la base en dos partes, como hizo la Oficina gestora, era partidaria de girar a cada uno de los cónyuges una liquidación en proyecto sobre la totalidad de la base, una por el número 1 de la tarifa (hijo consanguíneo) y otra por el número 3 (descendiente afín), reduciendo las cuotas obtenidas en un 50 por 100 y sumando ambas mitades de cuota para obtener el resultado detinitivo de la liquidación a girar.
Doctrina de la resolución.-El Tribunal Central, aparte de otras cuestiones que no nos interesan, resuelve el problema planteado sobre el artículo 74 en la forma que se dirá, destacando los «considerandos» séptimo, octavo, décimo, duodécimo y decimotercero, que exponemos a continuación:
Considerando que el problema general que se suscita, como consecuencia del concretamente planteado en este caso, es el del régimen fiscal aplicable en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales a las transmisiones onerosas otorgadas por los ascendientes a favor de sus descendientes, cuando el régimen económico-matrimonial de éstos es el de la sociedad legal de gananciales y no se justifica que la adquisición se hace con cargo a bienes privativos de los cónyuges.
Considerando que no ha de producir extrañeza la complejidad y dificultad de tal problema, puesta de manifiesto en los distintos criterios sostenidos a lo largo de estas actuaciones, desde el de la Oficina gestora hasta el del Centro Directivo del Impuesto, pasando por el del Tribunal Provincial, a partir del propugnado por los interesados y fruto de diversas circunstancias, a saber: a) las características de las presunciones fiscales, que, de una parte, no deben ir más allá en sus consecuencias de las razones que motivaron su definición y, de otra, han de cumplir las finalidades perseguidas; b) las modificaciones legislativas experimentadas en esta materia, sin que se hava promulgado el nuevo desarrollo reglamentario, y c) la propia singularidad del sistema de la sociedad legal de gananciales, tan característico del Derecho castellano, pero extraño al Derecho romano, que constituye en buena parte la base del Ordenamiento patrio vigente, lo que explica lo difícil que resulta a veces armonizarlo con el resto de dichas normas civiles, en especial durante la vida de la sociedad.
Considerando que el artículo 74 del Texto Refundido dispone que 'las transmisiones onerosas de bienes v derechos otorgados por los ascendientes a favor de sus descendientes se liquidarán por el número correspondiente de la tarifa del Impuesto General sobre las Sucesiones, si las cuotas rsultantes fueran superiores a las derivadas de la aplicación del Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados', creando una verdadera ficción, aplicable sin otro requisito, cuando se dé el presupuesto inicial, que el referente a las cuotas, V el artículo 9, 2, del Reglamento de 15 de enero de 1959, establece que 'las transmisiones onerosas de bienes inmuebles y derechos reales constituidos sobre los mismos, otorgados por los padres a favor de los hijos legítimos, naturales o adoptivos, se liauidarán por el tipo de la compra-venta de inmuebles salvo que dado el valor de lo transmitido, el tipo correspondiente de la escala de herencias fuese mayor, en cuvo caso se aplicará este último', precepto sustancialmente reproducido en el artículo 31, apartado 23, del mismo Reglamento, poniéndose de manifiesto: a) que el texto legal comprende las transmisiones onerosas de cualesquie-Page 1249ra bienes y derechos, sin limitarse, como el reglamentario, a las onerosas de inmuebles y derechos reales constituidos sobre los mismos; b) que el mismo texto legal se refiere a las transmisiones otorgadas por ascendientes a favor de sus descendientes, en lugar de referirse a las de los padres a favor de sus hijos legítimos, naturales o adoptivos, como lo hace el precepto reglamentario, diferencia que tiene un doble alcance, pues, de una parte, afecta al grado de parentesco en línea recta-lo que por su evidencia no requiere demostración-y, de otra, a la naturaleza de éste, con lo que se entra de lleno en el fondo del problema que ha de resolverse, partiendo de la idea de que donde la Ley haya modificado lo que dispone el Reglamento, a ella habrá que atenerse no sólo en virtud del principio de jerarquía de las normas, sino porque la vigencia que todavía conserva el Reglamento de 15 de enero de 1959 está condicionada a que no se oponga a los preceptos del Texto Refundido de la Ley (sexta disposición transitoria).
Considerando que a la vez (se refiere a los argumentos de la Dirección de lo Contencioso respecto a la aplicación del artículo 74 a los descendientes afines, que veremos en el comentario) ha de tenerse en cuenta que esta clase de presunciones-que apartan excepcionalmente al Derecho fiscal del Derecho civil, que en los Impuestos de Transmisiones y Sucesiones es normalmente el presupuesto sobre el que se construye el hecho imponible-no pueden ir más allá de las razones en que se basa su creación, en este caso evitar el fraude, que es lógico presumir en relaciones tan entrañables como la paterno-filial, legítima o natural y la adoptiva cuando se transmiten bienes a título oneroso, y más discutible o inexistente si el parentesco es de afinidad, por supuesto, en el régimen de separación de bienes, cuya realidad y arraigo en regiones de Derecho foral no puede desconocerse, así como la posibilidad en el Derecho común está admitida por el Código a través de la libertad para pactarlo en capitulaciones, y aun siendo el régimen el legal de gananciales, cuando se acredite suficientemente por el cónyuge afín al transmitente la procedencia del dinero con que compra; es decir, que la aplicación de la presunción a las transmisiones onerosas entre ascendientes y descendientes por afinidad no puede fundarse razonablemente en este parentesco por sí solo en relación con el consanguíneo del que es proyección y reflejo, criterio que debe ser medida ponderada y justa del rigor fiscal al hacer entrar en juego norma tan severa, limitándola a supuestos como el que ha dado ocasión a este recurso, en que siendo el régimen el de gananciales, el descendiente por afinidad que compra no justifique cumplidamente que adquiere con cargo a sus bienes privativos, habida cuenta, además, de la condición de tercero que ostenta la Hacienda Pública, que impide estimar como bastante a los efectos de que se trata la mera confesión de los interesados.
Considerando que delimitada así la aplicación de la presunción fiscal en los supuestos de parentesco por afinidad, sólo falta determinar la forma en que ha de liquidarse el impuesto, sin que quepa a este respecto descompone en dos la liquidación a practicar por este negocio jurídico, mezclando indebidamente el que aparece pactado civilmente con el que la Ley Fiscal presume, cuando la presunción ha de aplicarse sin distinguir, como en ella no se distingue, ni tener en cuenta, por consiguiente, a estos efectos, el destino final de los gananciales, previsto en el artículo 1.392 del Código civil, que es la división por mitad entre ¡os cónyuges, que sólo se produce al disolverse la sociedad, a lo que no obsta, en lo más mínimo, lo dispuesto en el artículo 95 del vigente Reglamento Hipotecario, tal como lo redactó el Decreto de 17...
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