La virtualidad del principio de capacidad económica en el ordenamiento tributario español

AutorJuan Ignacio Gorospe Oviedo/Pedro Manuel Herrera Molina
Cargo del AutorProfesor Agregado de Derecho Financiero y Tributario - Universidad CEU San Pablo/Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario - Universidad Complutense de Madrid
Páginas29-55

    Este estudio es un pequeño homenaje al profesor Pérez de Ayala y López de Ayala, maestro y amigo, cuya capacidad de enseñar unida a su gran humanidad nos han servido siempre de estímulo y ejemplo en nuestro quehacer universitario


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I Ideas generales: la capacidad económica en el marco constitucional

El artículo 31.1 de nuestro texto constitucional establece que "todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica Page 30 mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio".

De este precepto derivan los principios que han de coadyuvar a la justicia del sistema tributario: generalidad, capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscatoriedad. Todos constituyen manifestaciones o facetas del principio fundamental de justicia tributaria, y se hallan estrechamente interrelacionados. Dichos principios se enmarcan en el deber fundamental de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos. Sin embargo, como oportunamente se ha dicho, "lo significativo del deber de contribuir no es... el trasvase de riqueza que puede operar -o, al menos, no en exclusiva-, sino que dicho trasvase sea expresión del principio de solidaridad y que a través de él se obtengan los resultados de igualdad, progresividad y no confiscatoriedad a que le obliga el artículo 31.1.º de la Constitución; debiendo basarse para ello, generalmente, en criterios de capacidad económica, tanto en la selección de los hechos imponibles como en la cuantificación de la prestación misma"1.

En tal sentido, el criterio de tributación con arreglo a la capacidad económica (o capacidad contributiva) constituye el núcleo central de estos principios. Por una parte, supone el criterio general de la igualdad en materia tributaria (aquél que opera cuando el tributo no persigue fines extrafiscales). Por otra, la progresividad y la no confiscación suelen considerarse corolarios del principio de capacidad económica. La aspiración de la progresividad es conseguir la igualdad material a través de la redistribución de la renta. Por su parte, la no confiscatoriedad constituye un límite a la progresividad que impide agotar la capacidad económica y, al mismo tiempo, una confirmación en el ámbito tributario del derecho de propiedad privada del art. 33.1 CE.

El propio Tribunal Constitucional, en la Sentencia 276/2000, señaló que "el tributo, desde una perspectiva estrictamente constitucional, constituye una prestación patrimonial coactiva que se satisface, directa o indirectamente, a los entes públicos con la finalidad de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (SSTC 182/ 1997, de 28 de octubre, FJ 15, y 233/1999, de 16 de diciembre, FJ 18), y grava un presupuesto de hecho o "hecho imponible" (art. 28 LGT) revelador de capacidad económica (art. 31.1 CE) fijado en la Ley (art. 133.1 CE)" (FJ 4) (la cursiva es nuestra)2.

La justicia tributaria se plasmará, por regla general, en el cumplimiento del principio de capacidad económica, aunque también estén justificadas las excepciones basadas en otros principios constitucionales (política sanitaria, laboral, asistencial, de Page 31 vivienda, medioambiental, cultural, etc.). En estos casos parece preciso realizar una ponderación de bienes jurídicos entre el principio de capacidad económica y los demás valores en juego. La STC 96/2002, de 25 de abril, señaló que "la exención o la bonificación -privilegio de su titular- como quiebra del principio de generalidad que rige la materia tributaria (art. 31.1 CE), en cuanto que neutraliza la obligación tributaria derivada de la realización de un hecho generador de capacidad económica, sólo será constitucionalmente válida cuando responda a fines de interés general que la justifiquen (por ejemplo, por motivos de política económica o social, para atender al mínimo de subsistencia, por razones de técnica tributaria, etc)".

II Cuestión procesal previa: su alegación en recursos de amparo

La jurisprudencia del Tribunal Constitucional entiende -con una significativa excepción- que no es posible alegar con éxito el principio de capacidad económica en un recurso de amparo, puesto que el art. 31 no forma parte de "las libertades y derechos reconocidos en el artículo 14 y la Sección primera del Capítulo II" de la Constitución (art. 53.2 CE).

Así, la STC 53/1993 observa "que el art. 31 de la Constitución no figura entre los preceptos constitucionales para los que el art. 53.2 CE ha reservado la protección del recurso de amparo, lo cual determina que deban rechazarse aquellas demandas de amparo en las que, so pretexto de la invocación formal del art. 14 CE, y sin un enlace subsumible en el marco de este precepto, lo que realmente se denuncia es una vulneración de los principios de capacidad económica, de justicia, igualdad tributaria y progresividad del art. 31.1 CE". Por tal motivo son pocas las Sentencias de este órgano que se refieren directamente a la capacidad económica como principio constitucional del art. 31 CE, reduciéndose los pronunciamientos del Alto Tribunal a los realizados en recursos o cuestiones de inconstitucionalidad o a alguna referencia puntual en recursos de amparo.

Sin embargo, el derecho a la igualdad se encuentra reconocido en el art. 14 CE y la capacidad económica constituye la medida general de la igualdad en materia tributaria.

Así lo señala la Sentencia 209/1988, de 10 de noviembre, relativa a un recurso de amparo en materia tributaria: "la conformidad a la Constitución de las resoluciones aquí impugnadas es algo que, por lo tanto, habrá de apreciarse ahora a la luz estrictamente del principio constitucional de igualdad, pues en un recurso (...) [de amparo] no nos corresponde sino garantizar el respeto a los derechos fundamentales (...) La igualdad, sin embargo, ha de valorarse, en cada caso, teniendo en cuenta el régimen jurídico sustantivo del ámbito de relaciones en que se proyecte, y en la materia tributaria es la propia Constitución la que ha concretado y modulado el alcance de su art. 14 en un precepto (art. 31.1) cuyas determinaciones no pueden dejar de ser tenidas aquí en cuenta" (FJ 6º).

La misma doctrina fue reiterada por la STC 45/1989, de 20 de febrero (procedente de una autocuestión de inconstitucionalidad), que declaró inconstitucionales diversos preceptos de la ley 44/1978: "la relación entre el principio general de igual-Page 32dad consagrado por el art. 14 CE y los principios rectores del sistema fiscal, que se especifican en el art. 31 CE está, por así decir, explícitamente incorporada a este último precepto, que menciona también, entre dichos principios, el de igualdad".

No obstante, la jurisprudencia posterior (SSTC 53/1993 y 54/1993, de 15 de febrero y numerosos autos del Tribunal) abandona este planteamiento, considerando que el art. 14 sólo consagra la igualdad negativa (interdicción de discriminaciones arbitrarias), mientras que la capacidad económica está en relación con la igualdad positiva del art. 31 (tratar desigual a los desiguales). Cabe citar, por todas, la STC 183/1997, que enjuicia la posible discriminación, contraria al principio de igualdad, del gravamen complementario de la tasa fiscal sobre el juego para las máquinas recreativas frente a otro tipo de actividades económicas. Afirma que "no toda proclamación constitucional del principio de igualdad es reconducible, sin más, a la efectuada por el art. 14 CE", pues "específicamente no lo es, en cuanto aquí interesa, la del principio de igualdad en materia tributaria contenida en el art. 31 CE (...), y si bien ello no significa que este Tribunal no pueda llegar a apreciar (...) una infracción del art. 14 por la Ley Tributaria, sí excluye claramente que, so capa de una invocación meramente formal del art. 14 CE, en realidad el recurrente de amparo venga a apoyarse en el art. 31.1 CE" (F.J. 3º). Concluye que "la posible inconstitucionalidad que la recurrente imputa al art. 38.2.2 de la Ley 5/1990, por su eventual contradicción con el principio de igualdad, no residiría realmente en una discriminación contraria al art. 14 CE por estar basada en una diferenciación de índole subjetiva, sino en una desigualdad fundada en elementos objetivos, que es la contemplada en el art. 31.1 CE" y, por tanto, nos encontramos ante una eventual desigualdad no susceptible de ser corregida por el cauce del presente proceso de amparo (F.J. 4º, in fine).

La STC 46/2000, de 17 de febrero, parece admitir que la capacidad económica constituye la medida de la igualdad, pero se dicta en un asunto procedente de una cuestión de inconstitucionalidad. También la STC 96/2002 -en respuesta a un recurso de inconstitucionalidad- pone de manifiesto la necesaria igualdad en la contribución al sostenimiento del gasto...

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