Las comunidades de montes vecinales en mano comun. su especialidad fiscal milagros sieiro constenla
| Cargo | Economía Aplicada Universidad de A Coruña |
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INTRODUCCION. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA
Las Comunidades de Montes Vecinales en Mano Común existen básicamente en el norte y noroeste de España, contando con una regulación específica que básicamente está constituida a nivel estatal por la Ley 55/1980, de 11 de noviembre, de Régimen de Montes Vecinales en mano común, sin perjuicio de lo que dispongan al respecto los Estatutos de Autonomía (1). El artículo 1.º de este texto legal define a estos montes como aquellos de naturaleza especial que «… con independencia de su origen, pertenezcan agrupaciones vecinales en su calidad de grupos sociales y no como entidades administrativas y vengan aprovechándose consuetudinariamente en mano común por los miembros de aquellas en su condición de vecinos».
En comparación a los montes comunales, estas entidades se identifican por el hecho de que en aquellas únicamente pertenece a los vecinos el aprovechamiento del monte, en las Comunidades de Montes Vecinales les pertenece tanto el aprovechamiento como la titularidad, esto es, se caracterizan por atribuir la titularidad del monte al conjunto de los vecinos, sin asignación de cuotas específicas, correspondiendo el aprovechamiento exclusivamente a los vecinos, en la forma establecida consuetudinariamente.
Desde el punto de vista de la imposición directa sobre la renta, la especialidad fiscal de estas entidades viene determinado por la configuración a partir del 1 de enero de 1999 de un régimen fiscal específico a través de la incorporación por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y Orden Social, de un nuevo capítulo XVI al Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades, que, al margen de otras particularidades, viene a considerar a las Comunidad titulares de Montes Vecinales en Mano Común como sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, superando la intensa polémica suscitada en relación a su sometimiento como entidad en régimen de atribución de rentas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o a la imposición societaria, en la medida en que pudiera considerarse que tienen personalidad jurídica propia. Este Régimen fiscal especial dota, por otra parte, a estas entidades de determinadas peculiaridades como sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las cuales se concretan en la determinación de la base imponible, la aplicación de un tipo de gravamen «preferente» y ciertas excepciones a la obligación general de presentar declaración por el impuesto.
En el ámbito de la fiscalidad indirecta, la incidencia del Impuesto sobre el Valor Añadido sobre las Comunidades de Montes Vecinales en Mano Común, plantea esencialmente el problema de su sujeción al Régimen Especial de Agricultura, Ganadería y Pesca, en cuanto titulares de una explotación forestal. Este esquema se complica en los supuestos de obtención de otras rentas, de cesión de la explotación o de intervención del sector público en la gestión del monte vecinal.
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EL REGIMEN FISCAL ESPECIAL DE LAS COMUNIDADES DE MONTES EN MANO COMUN EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
II.1. ANTECEDENTES. LA POLÉMICA SUJECIÓN DE LAS COMUNIDADES DE MONTES VECINALES EN MANO COMÚN
Hasta la configuración normativa del citado Régimen Especial se planteaba con evidente polémica si estas entidades eran sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, o bien se trataban de un ente sin personalidad jurídica que debían tributar bajo el régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (2).
Inicialmente, la doctrina administrativa emitida por la Dirección General de Tributos (3) y la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (4) considera que las Comunidades de Montes Vecinales son comunidades germánicas con personalidad jurídica independiente a la de sus comuneros, siendo, por tanto, sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, entendiendo que la referencia que el artículo 33 de la Ley General Tributaria efectúa a las comunidades de bienes debe entenderse circunscrita a la comunidad románica, pues en nuestro Derecho común no se contempla la comunidad de tipo germánico.
En momento ulterior, la Dirección General de Tributos (5), sin mayor argumentación, considera que se trata de entidades en régimen de atribución de rentas y, consecuentemente, sometidas sus rentas directamente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: Dado que las Comunidades de Montes Vecinales no se encuentran dentro de la enumeración comprendida en el apartado 1 del artículo 7 de la Ley 43/1995, no tienen la condición de sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades.
En el marco de la derogada Ley 61/1978, de 28 de diciembre, la definición de sujeto pasivo en el Impuesto sobre Sociedades estaba recogida en su artículo 4.1, que establece que son sujetos pasivos del impuesto todos aquellos sujetos de derechos y obligaciones, con personalidad jurídica, que no estén sometidos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así pues, para analizar la tributación de las comunidades de montes es preciso determinar si tienen o no personalidad jurídica. La primera regulación específica de esta institución está constituida por la Ley 52/1968, de 27 de julio, de Montes Vecinales en Mano Común, desarrollada por Decreto 569/1970, de 26 de febrero. Aparecen definidos en su artículo 1.º como aquellos «… montes pertenecientes a los vecinos agrupados en parroquias, aldeas, lugares, caseríos, barrios y otros similares no constituidos formalmente en Entidades Municipales, que, con independencia de su origen, vengan aprovechándose consuetudinariamente en régimen de comunidad, exclusivamente por los integrantes de dichas agrupaciones en su calidad de miembros de las mismas, ya reciban la denominación de montes del común de los vecinos, montes vecinales en mano común forales u otras semejantes».
En lo que se refiere a su titularidad, ya inicialmente la propia Exposición de Motivos de la Ley apunta la necesidad de «… asegurar su titularidad a favor de los grupos que tradicionalmente los vienen utilizando y las facultades dominicales ejercidas dentro del régimen de comunidad de tipo germánico…». Coherentemente, la Ley establece en su artículo 2, apartado 2 que «su titularidad y aprovechamiento corresponde, sin asignación de cuotas específicas, alos vecinos integrantes en cada momento del grupo comunitario de que se trate».
Sin embargo, en el artículo 4.º de la Ley 52/1968 se establece, en primer término, en su apartado 1.º que «la administración de los montes vecinales en mano común estará a cargo de las comunidades propietarias , para añadir el apartado 3.º que «la comunidad tendrá personalidad jurídica para el cumplimiento de sus fines, incluso el ejercicio en la vía judicial o administrativa de cuantas acciones sean precisas , para la defensa de sus específicos intereses. Cuestión sobre la que incide la Exposición de Motivos de la norma al señalar que otorgando a los núcleos vecinales titulares de la norma al reseñar que otorgando a los núcleos vecinales titulares de los montes personalidad jurídica, se podría «… compatibilizar su aprovechamiento con las facultades reconocidas a la Administración, tanto en lo que concierne a la vinculación de tales montes con los Ayuntamientos en cuyo término municipal se encuentran como a las atribuciones que a la Administración Forestal del Estado le corresponden, encaminadas a garantizar su adecuada explotación, atendida su importancia».
En consecuencia, si bien se reconoce la titularidad privada de los montes, configurándolos como una comunidad germánica, se introduce una cierta confusión en cuanto a quienes son titulares, ya que si por una parte se señala a los vecinos, por otra se indica que la comunidad por ellos integrada «tendrá personalidad jurídica para el cumplimiento de sus fines» (6).
La Ley 55/1980, de 11 de noviembre, de Montes Vecinales en Mano Común mantiene el reconocimiento del carácter privado de la institución, y su naturaleza de comunidad germánica, pero no atribuye personalidad jurídica a la comunidad titular, sino que liga tal titularidad a la condición de vecino y añade que la comunidad tendrá «… plena capacidad jurídica para el cumplimiento de sus fines…». Se suprime, por otra parte, la mención de la norma precedente en lo relativo a la conformación de la comunidad estructurada por «… agrupaciones vecinales en su calidad de grupos sociales y no como entidades administrativas».
En definitiva, la supresión de toda mención a la personalidad jurídica, configurándose a los titulares por razón de vecindad, «… a los vecinos integrantes en cada momento del grupo comunitario de que se trate» (7), impide considerar a esta institución como sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades (8).
La sujeción, de acuerdo con los criterios expuestos, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como entidad en régimen de atribución de rentas, no presenta especiales implicaciones cuando se analiza desde la perspectiva de las Comunidades de Montes Vecinales en Mano Común. Desde el punto de la Comunidad, los rendimientos procedentes de sus actividades empresariales se imputarán según las normas o pactos aplicables en cada caso a los comuneros, con arreglo a tres bases fundamentales:
— La determinación del rendimiento neto se efectuará conforme a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siendo de aplicación, de cumplirse las condiciones en cada caso establecidas, ambas modalidades de la Estimación Directa y la Estimación Objetiva.
— A diferencia del régimen de transparencia fiscal, la imputación se efectuará con independencia de su signo, esto es, son objeto de atribución, sin ningún tipo de específica restricción, los rendimientos netos negativos.
— La cumplimentación en sede de la entidad de unos únicos libros registros obligatorios correspondientes a la actividad realizada por la misma.
Las consecuencias de la aplicación del régimen de atribución de rentas se complica...
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