Tema 1: Impuesto sobre la Renta de no residentes: cuestiones básicas
| Autor | Zulema Calderón Corredor |
| Páginas | 3-22 |
Page 3
Conocer el concepto de residencia fiscal así como el régimen jurídico-tributario básico de las rentas obtenidas en España por no residentes.
Distinguir entre situaciones de residencia y de no residencia a efectos fiscales aplicando la legislación correspondiente.
Determinar si una renta percibida por un no residente se entiende que ha sido obtenida en España y si dicha renta podría beneficiarse de alguna exención legalmente prevista.
Calcular el importe de tributación en el IRNR correspondiente a los tipos de renta más comunes.
Page 4
Tanto la tributación en España del contribuyente como las obligaciones de retención sobre los rendimientos que éste percibe varían significativamente si el perceptor de las rentas NO es residente en España.
Esto se debe a que el residente tributa por su RENTA MUNDIAL en el IRPF (obligación personal) y el NO residente tributa SOLO por la RENTA OBTENIDA EN ESPAÑA (obligación real) en el Impuesto sobre la Renta de No residentes (en adelante IRNR). El cálculo de la base imponible, los tipos aplicables y las retenciones pueden ser diferentes según estemos en un caso u otro.
Por ello, habrá directivos, trabajadores o profesionales desplazados en el extranjero o que se hayan trasladado desde el extranjero a nuestro país que perciban rentas cuya tributación dependerá de que sean considerados o no residentes en España. En estos casos habrá que analizar esta circunstancia y conocer el régimen fiscal aplicable. Este análisis afecta especialmente a los retenedores, pues, en el caso de rentas percibidas por no residentes, sobre ellos recae la efectiva exacción del tributo en la mayoría de los supuestos.
En esta unidad se estudia el tratamiento fiscal de las rentas percibidas por NO residentes, la aplicación de las exenciones legalmente previstas y las distintas circunstancias a las que éste régimen puede aplicarse. Las obligaciones de retención que se generan para los pagadores de estas rentas se analizan en una unidad posterior.
Nota: Enlace de interés. 1
Se consideran no residentes en España a aquellas personas físicas que no tengan su residencia habitual en España.
Page 5
Tienen su residencia habitual en España cuando se de cualquiera de las DOS circunstancias siguientes:
- Quienes permanecen en territorio español más de 183 días durante un año natural. Las ausencias esporádicas se computarán como tiempo de permanencia en España salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país (la permanencia en España durante un tiempo inferior a 183 no significa necesariamente no residencia, pues si no puede demostrarse la residencia en otro país, se entenderá que existe residencia en España).
Esto significa que basta que el NO residente permanezca físicamente en España un número apreciable de días para que su ausencia de nuestro país se presuma ausencia esporádica y por tanto para que necesite un certificado de residencia a efectos fiscales en otro país para probar que NO es residente.
Así, los directivos, trabajadores, profesionales, artistas o deportistas NO residentes que se desplacen a nuestro país y que obtengan rentas por una actividad desarrollada en España, aunque sea por unos días, deberán acreditar su NO residencia a efectos fiscales si no quieren que se aplique la presunción anterior y se les considere sujetos al IRPF.
- Quienes tengan en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos.
Como reglas complementarias de las anteriores habrá que tener en cuenta las siguientes:
- Aquellos cuyo cónyuge no separado legalmente e hijos menores dependientes tengan su residencia habitual en España, salvo prueba en contrario.
Esta regla puede afectar por ejemplo a directivos, trabajadores y profesionales desplazados al extranjero cuya familia permanezca en España. Si no acreditan su residencia fiscal en otro país se presume que tienen en España su residencia habitual por lo que deberán tributar por renta mundial. Si pueden acreditar su residencia fiscal en otro país (la Administración suele exigir como medio de prueba el certificado de residencia) la renta percibida por un trabajo o actividad económica que no se desarrolle en España podría NO tributar aquí al no cumplir el criterio de sujeción de “lugar de realización”.
En ocasiones la determinación de la residencia fiscal de personas físicas se complica al producirse conflictos de residencia entre Estados: cuando se mantienen viviendas a disposición del contribuyente en más de un Estado, o conviven con su familia en uno y trabajan en otro con frecuencia, o tienen nacionalidad de un Estado y tienen bienes en éste pero viven con su familia en un tercero. Las situaciones de hecho que generan problema para determinar la residencia son muy variadas y muchos de estos casos se solucionan aplicando las reglas que contienen los Convenios para evitar la Doble
Page 6
Imposición firmados entre los Estados. Estos CDI establecen criterios para resolver el conflicto.
Nota: Como análisis representativo de estos casos pueden verse las Consulta de la DGT V1280-02 (CDI ITALIA); la V0021-02 (CDI REINO UNIDO) y la V2332-12
No es residente en España la entidad que no cumpla ninguno de los requisitos siguientes:
- Constitución conforme a leyes españolas.
- Domicilio social en territorio español.
- Sede de dirección efectiva en territorio español.
Las personas físicas o entidades residentes en territorios considerados paraísos fiscales que perciben rentas sujetas a tributación en España reciben, en ocasiones, un tratamiento fiscal diferente. Por ello, es importante tener claro cuáles son esos territorios y los ámbitos fundamentales dónde esa residencia tiene consecuencias a efectos de tributación en España.
Tienen la consideración de paraíso fiscal:
- Los territorios que se determinen reglamentariamente.
- Los previstos en el art. 1 del RD 1080/1991 (ver cuadro en Anexos).
Para que un Estado deje de ser considerado paraído fiscal se tendrá en cuenta:
- La existencia de un intercambio efectivo de información (vía firma de CDI o
Acuerdo de intercambio de información en materia tributaria)
- Los resultados de evaluaciones inter pares realizados por el Foro Global de
Transparencia e Intercambio de Información con Fines Fiscales.
Las consecuencias fiscales derivadas de la residencia en un paraíso fiscal pueden ser de muy diferentes, algunas de las cuales se apuntan a continuación:
Page 7
El IRNR es un impuesto de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio español por personas físicas y entidades no residentes en nuestro país. El fundamento último de este impuesto, más que el principio de capacidad económica, es el principio de territorialidad, o principio según el cual se reconoce que un Estado tiene derecho a gravar las rentas que se obtengan en su territorio con independencia de dónde resida el perceptor (tributación en la fuente de las rentas). Por esta razón y por la no residencia del perceptor, para determinar la deuda tributaria NO se tienen en cuenta las circunstancias personales y familiares, en su caso, o los gastos incurridos en su obtención (hay excepciones que afectan a las personas y entidades residentes en la UE y en el EEE).
La normativa fundamental del impuesto se encuentra en:
- Texto Refundido de la Ley del IRNR, Real Decreto Legislativo 5/2004 (vigente desde 13-3-2004).
- Reglamento aprobado por RD 1776/2004 (vigente desde 6-8-2004).
- Distintas órdenes ministeriales relativas a obligaciones formales y modelos tributarios de declaración.
Para que a una persona física o entidad le sea aplicable este Impuesto es necesario que se den las circunstancias siguientes: que no sea residente, que perciba rentas en territorio español, que no obtenga esas rentas mediante establecimiento permanente y que no sea aplicable un Convenio para evitar la Doble Imposición (en adelante CDI) más favorable que el IRNR.
El cuadro siguiente contiene de forma sintética las referencias normativas a cada circunstancia:
Page 8
Ver Nota23
El IRNR se aplica en todo el territorio español salvo en el País Vasco y Navarra dónde las Diputaciones forales y la Comunidad foral tienen asumidas respectivamente las competencias en materia del IRNR4.
Esta circunstancia provoca que la definición de lo que se entiende por “territorio español” es muy relevante en este impuesto dada la existencia de especialidades aplicables a los Territorios Forales y a Ceuta...
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba