Casuística
| Autor | Aitor Orena Domínguez |
| Cargo del Autor | Profesor de Derecho Financiero y Tributario - Universidad del País Vasco |
| Páginas | 193-234 |
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Examinando la jurisprudencia y doctrina que versan sobre la posible retroacción de actuaciones, hemos podido detectar diferentes supuestos, algunos de los cuales tienen el mismo o similar contenido. Veámoslos:
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Anulación por defectos formales o vicios de procedimiento que hayan impedido un examen sobre el fondo del asunto: se permite la retroacción de actuaciones cuando las medidas a adoptar lo sean en satisfacción de los derechos del contribuyente vulnerados por el acto invalidado
Según la AN, cuando se aprecia en una RTEAC incongruencia extra petitum y vulneración del principio de la reformatio in peius, no cabe ordenar la retroacción de actuaciones y la práctica de nueva liquidación cuando se estima la reclamación y se anula la liquidación inicial por ra-zones que afectan al fondo del asunto. En opinión de la AN cuando la anulación es por defectos formales o vicios de procedimiento que hayan impedido un examen sobre el fondo del asunto, cabría la retroacción de actuaciones siempre y cuando las medidas a adoptar lo sean en satisfacción de los derechos del contribuyente vulnerados por el acto invalidado. La retroacción no es un instrumento que supone conceder a la Administración una segunda oportunidad para practicar la liquidación, por varias razones: a) dicho mandato sería contrario a la función revisora; b) la retroacción podría suponer una reformatio in peius. La SAN establece lo siguiente:
«SEXTO
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Llegados a este punto y una vez anulada la resolución del TEAC impugnada por incongruencia y haber incurrido en «reformatio in peius», debemos analizar acto seguido, la procedencia de la resolución del TEAR de Aragón, esencialmente en cuanto a la retroacción de actuaciones que este Tribunal declaró.
Como ha declarado esta Sala en sentencia de 24 de abril de 2008 (recurso 281/ 2005) (JUR 2008, 170712):
«Si tiene un peso significativo, a juicio de la Sala, la cuestión relativa a la improcedencia de ordenar imperativamente una nueva resolución con un sentido diferente. A este respecto, cabe recordar que el artículo 101.5º.b) del Reglamento de procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas (RCL 1996, 1072, 2005), señala lo siguiente: «El fallo contendrá alguno de los pronunciamientos siguientes: b) Estimación total o parcial de la reclamación o recurso, declarando no ser conforme a derecho y anulando total o parcialmente el acto reclamado o recurrido. En su caso, especificará las medidas a adoptar para ajustar a derecho el acto objeto de reclamación o recurso». Este último inciso que comienza con la expresión «en su caso...» únicamente puede referirse a instrucciones o sugerencias que, por razón de la propia función revisora, cabe dirigir al órgano de gestión o inspección para que la resolución estimatoria, lo sea total o parcial, adquiera su pleno significado y su cumplimiento íntegro.
De ordinario, cabría ese pronunciamiento complementario cuando la anulación lo fuera por infracción de defectos formales o por vicios de procedimiento, en la medida en que hubieran impedido un examen sobre el fondo de la cuestión, tal como sucede, por ejemplo, en los casos en que se aprecie un defecto de notificación o una motivación insuficiente, pues la función propia de la retroacción de las actuaciones es la de depurar el procedimiento de sus vicios invalidantes o integrar sus omisiones mediante la práctica de las diligencias o actuaciones omitidas. En todo caso, lo decisivo es que se trata, en ese inciso, de señalar las medidas que, como consecuencia de la nulidad total o parcial del acto revisado en vía económico-administrativa, es preciso adoptar en satisfacción de los derechos del contribuyente vulnerados por el acto invalidado, pero no es un instrumento cuya finalidad sea la de conceder a la Administración una segunda oportunidad para practicar la liquidación (o sanción, o acto recaudatorio...), por varias ra-zones: a) en primer término, porque tal mandato sería contrario estrictamente a la función revisora, tenga la amplitud que se le quiera dar, que se debe detener
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en el examen sobre la legalidad de lo que se ha actuado; b) porque esa orden de retroacción podría suponer, de hecho, una reformatio in peius, en la medida en que reorienta la actividad administrativa hacia el ejercicio de una potestad distinta a la que originó el acto debatido, todo ello en virtud del sólo recurso o reclamación, de modo que si el interesado se hubiera abstenido de recurrir, consintiendo la liquidación, no habría tenido cabida alguna la idea de imponer en este caso un recargo, que supone el ejercicio de una potestad distinta a la sancionadora; y c) porque el propio TEAC ha manifestado, en diversas ocasiones, la improcedencia de ordenar la reposición de actuaciones, incluso en supuestos donde parecería más razonable abrir esa posibilidad, como en los casos de falta de motivación, que es un defecto que, a menudo, puede ser subsanado o integrado en la vía revisora.
Cabe mencionar lo afirmado por el TEAC en la resolución dictada en el asunto designado con el número de registro general nº 6327/01, en cuyo fundamento séptimo se dice: «...Pues bien, este Tribunal considera que, si bien concurre el defecto de motivación alegado siendo el mismo determinante de la anulación acordada por el Tribunal Regional por la indefensión que provoca en la recurrente, no es procedente la reposición de actuaciones que ordena el Tribunal Regional, y ello en base al principio de seguridad jurídica, puesto que la Administración, tendría la posibilidad de actuar y liquidar, en su caso, una y otra vez, hasta hacerlo correctamente, si es que finalmente se daba esta hipótesis. Por ello, debe confirmarse parcialmente la Resolución del Tribunal Regional, confirmándola en lo relativo a la anulación acordada y revocándola en cuanto a la reposición de actuaciones».».
Y más recientemente, en sentencia de 23 de julio de 2009 (recurso 427/2007 (sic) (JUR 2009, 361757):
« Esta Sala y Sección recogía la imposibilidad por parte del TEAR de ordenar retroactivamente una nueva resolución con un sentido diferente, doctrina recogida en el fundamento jurídico quinto de aquella sentencia, en los siguientes términos:
«QUINTO: Por otra parte, se ha de señalar la doctrina sustentada por el TEAC, entre otras en resolución de fecha 4 de marzo de 2005 (RG 4756/02; RS 2226-03) (JT 2005, 777), en la que se pronuncia sobre la improcedencia de la retroacción del expediente al órgano de gestión acordada por el Tribunal Regio-
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nal, aplicable también a los supuestos en los que se hace dicha indicación, en los siguientes términos:
Como se puso de manifiesto en el Fundamento de Derecho Séptimo de esta resolución, el Tribunal Regional en su resolución de 30 de septiembre de 1.999 (núm. Reclamación 46/4285/99) sobre la base de la resolución dictada en la misma fecha en relación a la misma entidad (expediente de reclamación 46/12625/98) y de conformidad con las facultades revisoras que el artículo 40.1 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económicas-Administrativas de 1 de marzo de 1996 (RCL 1996, 1072, 2005) otorga a los Tribunales Económico Administrativos, apreció la existencia de simulación en las operaciones analizadas en la reclamación que ahora se sustancia en este Tribunal Central. Por lo que estimó en parte la reclamación de ........ y anuló la liquidación dictada por la Inspección de los tributos sobre la base de fraude de ley. Resulta evidente, a tenor de lo apuntado, que el Tribunal Regional se ex-cede en las competencias que el artículo 40 del Reglamento de Procedimiento anteriormente aludido le otorga como órgano revisor, al efectuar una calificación de las operaciones realizadas por la reclamante, como simulación, que no le corresponde, pues, por una parte, esta calificación incumbe a la Inspección de los Tributos [como indirectamente reconoce el propio Tribunal al retrotraer el expediente a la Inspección, para realizar las actuaciones procedentes conforme a lo dispuesto en la resolución (F.D. Tercero)], para la cual, a mayor abundamiento, tal posibilidad no se planteaba lo que determinó que no constituyera una cuestión suscitada en el expediente sustanciado por el Regional la calificación y determinación de existencia de simulación. Por ello, este Tribunal ha de declarar que en base al principio que prohibe la interdicción de la reformatio in peius y al contenido de las facultades revisoras que se otorgan a los órganos económico-administrativos, considera no ajustada a derecho la calificación otorgada por el Tribunal de Instancia de simulación de las operaciones controvertidas, resultando improcedente, en consecuencia, la retroacción del expediente al órgano de gestión para que proceda en consecuencia
. (Fundamento Jurídico Decimocuarto).
La consecuencia de tales declaraciones, obliga a la Sala a la estimación de la demanda, por cuanto una vez declaradas nulas tanto la declaración
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del TEAC como la del TEAR de Aragón, queda subsistente la autoliquidación de la entidad en la que ésta se aplicaba la controvertida exención del incremento de patrimonio»213.
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Anulación por defecto de forma: no se ordena la retroacción de actuaciones ya que por razones de economía procesal el Tribunal se pronuncia sobre la cuestión planteada en la demanda
En los supuestos de anulación por defecto de forma, no se ordena la retroacción de actuaciones y la devolución del expediente al TEAR para que se pronuncie sobre la misma, lo que carecería de sentido por evidentes razones de economía procesal, siendo en cambio, procedente, que el Tribunal se pronuncie sobre la cuestión planteada en la demanda:
Ahora bien, aún cuando partiésemos de la necesidad de que la resolución del Tribunal Regional se hubiese pronunciado sobre dicha cuestión por estar incluida en el «cuerpo» del escrito de alegaciones, en ningún caso tal «omisión» daría lugar a la consecuencia anulatoria pretendida por la parte, pues nos...
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