El nuevo Impuesto sobre Sociedades. Análisis de las novedades más significativas
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Páginas | 303-323 |
El Congreso de los Diputados aprobó el pasado diciembre la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, publicada en el BOE del 28 de Diciembre de 1995, que entró en vigor el día 1 de enero de 1996 y será de aplicación a los períodos impositivos que se inicien a partir de la expresada fecha.
La Ley 43/1995, regula el Impuesto sobre Sociedades con carácter general, como lo hacía su antecesora, la Ley 61/1978, y además pretende refundir todos los textos legales que regulaban regímenes especiales y que coexistían con el régimen general, así en su Título VIII recoge la fiscalidad aplicable a las agrupaciones temporales de empresas, a las sociedades en transparencia fiscal, a los grupos de sociedades, fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores,...
Al objeto de delimitar el contenido de este estudio, haremos referencia, en primer lugar a las novedades más significativas del régimen general del Impuesto, esto es, cambios relativos a la determinación de la base imponible (arts. 10 a 22 de la Ley), a la compensación de pérdidas (art. 23 de la Ley), y a las deducciones de la cuota (arts. 28 a 37), en segundo lugar analizaremos, dentro de los regímenes especiales, las novedades relativas al régimen de transparencia fiscal (arts. 75 a 77\ a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión (arts. 122 a 127), y al nuevo régimen fiscal de los contratos de arrendamiento financiero, finalmente haremos referencia a las modificaciones producidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que la Ley del Impuesto sobre Sociedades introduce a través de sus disposiciones adicionales y finales, dejando para un próximo futuro la profundización en alguno de estos temas o en otros de interés más puntual.
I. NOVEDADES RELATIVAS AL RÉGIMEN GENERAL:
1.1) Determinación de la base imponible (art. 10):
El nuevo Impuesto sobre Sociedades no establece en su articulado clasificación alguna de rentas, ni se recogen definiciones sobre magnitudes tales como ingresos computables o gastos deducibles, aceptándose de forma general los conceptos establecidos en fas normas mercantiles de naturaleza contable. De tal forma que la base imponible coincidirá con el resultado contable corregido por algunos ajustes fiscales señalados en la propia norma.
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La) Amortizaciones (art. 11):
Se mantienen los métodos de amortización recogidos en el Reglamento del Impuesto: Tablas, coeficientes constantes sobre el valor pendiente de amortización, números dígitos, o bien, Plan de Amortización previa aprobación administrativa.
Como novedades reseñar:
- No se hace mención a la amortización mínima (en la normativa anterior la amortización mínima no dotada era una cuantía fiscalmente irrecuperable).
- No se hace mención al método de amortización aplicable a los elementos de activo utilizados en más de un turno de trabajo (en la normativa derogada se admitía la posibilidad de incrementar el coeficiente mínimo de amortización en el resultado de multiplicar la diferencia entre los coeficientes máximo y mínimo según tablas por el número de turnos de trabajo).
- Se prevé la posibilidad de acogerse a la libertad de amortización respecto a los activos del inmovilizado material e inmaterial, salvo edificios, afecto a actividades de Investigación y Desarrollo (I+D), sin límite de plazo. Los edificios pueden amortizarse durante diez años en la parte que estén afectos a dichas actividades.
- Se establece la posibilidad de amortizar, al 10%, el Fondo de Comercio y los Derechos de Traspaso siempre que los mismos se hayan puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso, y no existiera vinculación entre la entidad adquirente y la transmitente.
- Las marcas y demás elementos del inmovilizado inmaterial también serán amortizables en la misma cuantía y con las mismas limitaciones establecidas para el Fondo de Comercio.
La Disposición Transitoria novena establece para los fondos de comercio, marcas, derechos de traspaso y otros elementos del inmovilizado inmaterial adquiridos con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley, la posibilidad de amortizarlos en décimas partes anuales, siempre que no hayan sido deducidos a los efectos de la determinación de la base imponible y se hubieran puesto de manifiesto en virtud de adquisición a título oneroso, y no existiera vinculación entre la entidad adquirente y la transmitente.
1.1.b) Provisiones (arts. 12 y 13):
Con carácter general se rigen por lo previsto en las normas mercantiles de naturaleza contable. Se establecen con carácter específico las siguientes normas:
- Se admite la deducibilidad de las dotaciones por la pérdida de valor de los fondos editoriales, antes de transcurridos dos años desde la publicación y siempre que se pruebe la efectividad de su depreciación.
- Desaparece la posibilidad de dotar la provisión por insolvencias por aplicación de porcentajes en función de tiempo transcurrido desde ei vencimiento de la obligación, y en cambio, será deducible la totalidad de la dotación a la provisión por insolvencias si han transcurrido doce meses desde el vencimiento de la obligación, o sin haber transcurrido este plazo el deudor está incurso en un procedimiento del cual dependa el cobro de la deuda.
La Disposición Transitoria decimocuarta, prevé para los sujetos pasivos que a la entrada en vigor de la Ley tuvieran constituido un fondo para la provisión por insolvencias mediante una dotación global del 0,5% sobre los saldos pendientes al cierre del ejercicio, un régimen transitorio, de tal forma que aplicarán su saldo a la cobertura de los créditos de dudoso cobro existentes en dicha fecha y el exceso, en su caso, a los que se vayan produciendo con posterioridad hasta su total extinción. Entretanto no serán deducibles las dotaciones que se efectúen para la cobertura de los citados créditos.
- Se amplía la relación de supuestos en los cuales no es deducible la dotación por insolvencias, son aquellos casos en los que los créditos estén garantizados mediante un contrato de seguro, crédito y caución.
- La provisión por depreciación de valores de acciones no cotizadas o de sociedades del grupo o asociadas tendrá carácter de deducible sólo aquella parte resultante de la diferencia entre valores teóricos entre el inicio y el cierre del ejercicio, teniendo en cuenta las devoluciones o aportaciones realizadas. También tiene consideración de deducible la provisión por depreciación de valores de renta fija que tengan valor cierto de reembolso y estén admitidos a cotización en mercados no pertenecientes a Paraísos Fiscales, siendo deducible la depreciación conjunta de todos los valores cotizados. En cambio no tienen consideración de gasto deducible las dotaciones correspondientes a la depreciación de las acciones propias y de sociedades residentes en Paraísos Fiscales, salvo que consoliden mercantilmente.
- Se mantiene el régimen de no deducibilidad de las dotaciones a provisiones para la cobertura de riesgos previsibles, pérdidas eventuales, gastos o deudas probables.
- Se admite la deducibilidad de las provisiones para los gastos de cobertura del abandono de explotaciones económicas de carácter temporal, siempre que respondan a un plan aceptado por la Administración.
- Se admite, por primera vez, la deducibilidad de las dotaciones a provisiones para la cobertura de garantía de reparaciones y revisiones y para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas.
I.1.c) Gastos no deduábles (art. 14):
No tendrán la consideración de gastos deducibles:
- El gasto derivado de la...
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