La sancion de las infracciones en el cumplimiento de las normas tributarias

Autor:Miguel Pérez de Ayala Becerril/José Luis Pérez de Ayala
Cargo del Autor:Profesor de Derecho Financiero y Tributario - Abogado/Catedrático de Derecho Financiero y Tributario - Abogado
Páginas:191-199
RESUMEN

I. Legislación aplicable en materia de infracciones y sanciones tributarias. II. Clases de infracciones y naturaleza jurídica de las mismas. III. Los principios de la potestad sancionadora en derecho tributario. IV. Las sanciones tributarias y su aplicación. V. La extinción de sanciones: la condonación.

 
ÍNDICE
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I Legislación aplicable en materia de infracciones y sanciones tributarias

La legislación reguladora de las infracciones tributarias llamadas, en la doctrina y en la jurisprudencia, administrativas, por cuanto no están sancionadas con pena de privación de libertad, está contenida, con una legislación ciertamente confusa, en los artículos 178 y siguientes de la Ley General Tributaria; preceptos que definen los principios de la potestad sancionadora (artículos 178-180), los sujetos infractores (artículos 181-182), los tipos de infracción y sus clases (artículos 183 a 186), la cuantificación de las las sanciones administrativas que respectivamente, les son aplicables (artículos 187 a 190), la clasificación de las infracciones y sanciones (artículos 191 a 206) y el procedimiento sancionador (artículos 207 a 212), debiéndose mencionar, el Reglamento aprobado por Real Decreto 2063/2004 por el que se desarrolla el régimen sancionador tributario, todo ello, sin perjuicio de la aplicación subsidiaria que, en su caso, tendrían los artículos 137 y siguientes de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común.

II Clases de infracciones y naturaleza jurídica de las mismas

Señala el artículo 183 LGT que son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia tipificadas y sancionadas en las leyes; es decir, sin perjuicio de todo aquello que vamos a de-Page 192sarrollar, cuando hablamos de infracciones tributarias, nos referimos a toda acción realizada por un sujeto (no tiene que ser obligadamente sujeto pasivo del tributo, sino que la regulación de estos sujetos infractores es más amplia, arts. 181 y 182) que supone una vulneración de un mandato fiscal, no siendo necesario que esta vulneración se realice mediante dolo, sino bastando la simple negligencia.

Hemos señalado, anteriormente, que las infracciones tributarias administrativas se distinguen, de los delitos contra la Hacienda Pública tipificados en los artículos 305 y siguientes del Código Penal, básicamente porque éstos últimos son sancionados con pena de privación de libertad; en tanto que las llamadas infracciones tributarias administrativas son objeto, tan sólo, de sanciones de éste último carácter, y que, salvo algunas excepciones señaladas (186.4), son sanciones, además de administrativas, de carácter pecuniario, esto es, multas de cuantía fija, para las llamadas «infracciones tributarias simples»; o de cuantas proporcionales, es decir consistente en un porcentaje de la cuota defraudada, para las llamadas «infracciones tributarias graves».

Efectivamente, esta distinción entre infracciones tributarias administrativas y delitos contra la Hacienda Pública, es sustancialmente válida, de tal manera que, como ha dicho el Profesor PÉREZ ROYO, al ser las sanciones tributarias claramente represivas o punitivas, son sustancialmente idénticas a las penales. Como muy bien se ha escrito «la sanción tributaria no es una sanción de autoprotección del orden administrativo; es una sanción de protección del orden general». De forma que el Derecho Tributario sancionador no se configura como un derecho administrativo especial, ni la potestad sancionadora en materia tributaria es una potestad disciplinaria de la Administración basada en una relación especial de sujeción 34.

Las infracciones tributarias pueden ser, entonces, y atendiendo a su tipificación, leves, graves o muy graves. Aparecen ambos tipos definidos en la LGT (arts. 183 y sigs.), aunque como vamos a ver, la distinción entre ellas es poco precisa, técnicamente, en la Ley General Tributaria. Así, en la legislación anterior (LGT 1963, PÉREZ ROYO), infracciones simples eran aquellas que comportan un peligro para los intereses de la Hacienda Pública, por incumplimiento de los deberes formales que se imponen a los administrados a lo largo del procedimiento de gestión tributaria; en tanto que serían infracciones tributarias graves todas las que son infracciones de daño, para los intereses de la deuda pública, en cuanto que suponen incumplimiento de las normas tributarias materiales: sobre la obligación del pago de la deuda tributaria, de la retención, de determinación correcta de la base imponible y de liquidación de la cuota tributaria; o en materia de disfrute de beneficios y exenciones fiscales. Sin embargo, en la LGT 58/2003 la distinción entre uno u otra clasificación no participa de esta delimitación, ya que en muchos supuestos la consideración de una infracción como leve, grave o muy grave (por ejemplo, el dejar de ingresar la deuda tributaria derivada de una Page 193 autoliquidación) depende básicamente de dos aspectos: la cuantía defraudada y la concurrencia al caso concreto de alguno de los supuestos regulados en el artículo 187 (perjuicio económico para la Hacienda Pública, incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación, ocultación y utilización de medios fraudulentos, criterios regulados con poca claridad). Todo ello conlleva, en definitiva, que el régimen sancionador regulado en la LGT no respeta una clara distinción que permita, en definitiva, conocer por parte del obligado tributario la consideración y tipificación de la infracción cometida.

Como decimos, además del criterio del daño económico para la Hacienda Pública, en los artículos 191 a 206, y como ha señalado la doctrina (seguimos literalmente en la exposición, claro esquema de simplificación que hacen de la casuística legal, del profesor Medina Cepero 35 la gravedad mayor o menor, de la infracción se tipifica en función de los criterios de "ocultación" o "medios fraudulentos".

a) Ocultación

"Según el texto legal, existirá ocultación de datos a la Administración:

* Cuando no se presenten declaraciones,

* Cuando se presenten declaraciones en las que se incluyan hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos,

* Cuando se omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato que incida en la determinación de la deuda tributaria.

En todo caso, la incidencia de la deuda derivada de la ocultación, en relación con la base de la sanción, deberá ser superior al 10 por 100".

b) Medios fraudulentos. Se dan:

* "cuando se hubieran producido anomalías sustanciales en la contabilidad y en los libros o registros establecidos por la normativa tributaria,

* cuando se hayan empleado facturas, justificantes y otros documentos falsos o falseados (siempre que la incidencia de estos documentos falsos represente un porcentaje superior al 10 por 100 de la base de la sanción), o

* cuando se hayan utilizado personas o entidades interpuestas".

III Los principios de la potestad sancionadora en derecho tributario

De este planteamiento resulta que son aplicables al Derecho Tributario san-Page 194cionador, con algún matiz, los principios fundamentales del Derecho Penal, tal y como ha establecido el Tribunal Constitucional en sus sentencias de 8 de junio de 1981 y 26 de abril de 1990.

De acuerdo con ello, son aplicables a las infracciones tributarias...

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