La responsabilidad tributaria en la constitución de sociedades creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta. Un análisis desde la teoría de la interpretación jurídica
| Autor | Mónica García Freiría |
| Cargo | Doctoranda del área de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Vigo. Becaria predoctoral de la Xunta de Galicia |
| Páginas | 147-183 |
Page 148
La figura de la responsabilidad tributaria es un instrumento cuyo objetivo es asegurar la satisfacción del crédito tributario. Es por ello que, a tenor de lo establecido en el artículo 41 de la Ley General Tributaria (en adelante LGT), la Ley podrá configurar como responsables solidarios o subsidiarios de la deuda tributaria a otras personas o entidades junto a los deudores principales.
Esta institución aparece contemplada en la citada norma en la Sección 3ª del Capítulo dedicado a los obligados tributarios. No obstante, es preciso llevar a cabo una matización, sin duda necesaria, para comprender la configuración de la
Page 149
responsabilidad tributaria en nuestro Ordenamiento Jurídico. Y es que, de un lado nos encontramos con sujetos obligados al pago de deudas tributarias en sentido propio (deber de pago de la obligación material, deberes accesorios, deberes de información respecto de terceros,…), es decir, aquéllos que PÉREZ ROYO1(entre otros) denomina como deudores tributarios o deudores frente a la Hacienda Pública. Mientras, por otro, habría que añadir a los responsables2a los que será exigible la deuda. Sin duda, esta distinción no es arbitraria y tiene consecuencias jurídicas respecto a la satisfacción del crédito tributario.
Además, mientras el sujeto pasivo es el obligado tributario principal, las restantes figuras de deudores pueden estar presentes o no en función de la técnica de exacción de cada tributo y de otras circunstancias relativas a su ámbito de aplicación. Por tanto, el sujeto pasivo o contribuyente es la única figura que desde un punto de vista subjetivo es imprescindible en la configuración del tributo. Respecto al responsable, sin embargo, su sujeción al pago de la deuda tributaria en función de garantía queda supeditada a la realización de un determinado presupuesto definido en la Ley. Por alguna doctrina se viene estableciendo un paralelismo con la fianza, e incluso con la sanción. “La generalidad de la doctrina admite que la figura del responsable es una medida legal de garantía del tributo, incluso asimilándose a una fianza legal pura, en cuya virtud el responsable responde de una deuda propia con todo su patrimonio, conforme al artículo 1911 CC. Sin perjuicio de que algunos de los supuestos recogidos por la LGT están más cercanos a la naturaleza sancionadora o indemnizadora por conductas del propio responsable que a una mera institución de garantía personal como es la fianza”3.
Jurídicamente debe existir, asimismo, una vinculación entre el deudor (sujeto pasivo) y el responsable que deberá ser real y no ficticia ni presunta. Si ese nexo existe efectivamente, el Derecho Tributario lo convierte en presupuesto de la responsabilidad que atribuye. Esta tarea de subsunción debe referirse a unos hechos que posean suficiente entidad puesto que si no se llevase a cabo correctamente podrían verse afectados los principios tributarios y, en particular, el principio de seguridad jurídica y el de capacidad económica4.
Page 150
La responsabilidad tributaria en nuestro Derecho ha sufrido una evolución clara desde su configuración en la Ley General Tributaria de 1963 hasta la actual Ley General Tributaria de 2003. El legislador ha mostrado un interés cada vez mayor en ampliar los espacios para una aplicación eficaz de la responsabilidad. La Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal de 2006 respondió a esta tendencia5.
En lo que se refiere a la cuestión central de debate de este trabajo, el artículo 43 de la LGT fue modificado por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal (en adelante, LMPFF) en un intento de trasladar la doctrina del “levantamiento del velo” en materia tributaria, y de aplicación jurisprudencial hasta ese momento, a estos dos supuestos de responsabilidad subsidiaria.
El primero de estos supuestos se recoge en el artículo 43.1.g) de la LGT, el cual hace referencia a “las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o en las que concurra una voluntad rectora común con éstas, cuando resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial” (sic.). Es lo que HINOJOSA TORRALVO denomina “levantamiento del velo directo o en sentido propio”6.
El segundo de los supuestos, recogido en el artículo 43.1.h) LGT, se refiere sin embargo a “las personas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control efectivo, total o parcial, o en las que concurra una voluntad rectora común con dichos obligados tributarios, por las obligaciones tributarias de éstos, cuando resulte acreditado que tales personas o entidades han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública, siempre que concurran, ya sea una unicidad de personas o esferas económicas, ya una confusión o desviación patrimonial” (sic.). O, en palabras del autor citado supra, “levantamiento del velo inverso o impropio”.
La diferencia entre ambos supuestos es que el primero establece la responsabilidad de las personas que utilicen una persona jurídica para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y el segundo, el supuesto
Page 151
contrario. Es decir, la responsabilidad de las entidades creadas o utilizadas abusivamente, con la citada finalidad; por lo que la interposición de sociedades o entidades obedece al propósito de eludir la responsabilidad patrimonial universal no de la entidad creada, sino del creador de la misma (que puede ser, a su vez, una persona física u otra entidad).
Por lo tanto, en el primer caso, el contemplado en el artículo 43.1.g) LGT, la persona jurídica ficticia es la obligada tributaria; mientras que en el segundo (letra
h) la persona jurídica ficticia es la responsable subsidiaria. Bien es cierto que en la práctica el esquema suele ser más complejo y pueden producirse diferentes circunstancias que, respondiendo a realidades diversas, podría parecer que encajan a priori en varios de los presupuestos de hecho configurados legalmente y de los que deriva la responsabilidad tributaria en unos casos, solidaria, y en otros, subsidiaria.
Por todo ello se hace necesaria una delimitación previa entre la responsabilidad solidaria contemplada en el artículo 42.1.c) LGT para el supuesto de sucesión de empresa; la responsabilidad igualmente solidaria del artículo 42.2 de la LGT en el caso de que exista una ocultación o transmisión de bienes; y por último, la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1 de la LGT en sus apartados g) y h).
La delimitación de estas figuras será tratada con mayor detenimiento a lo largo de este trabajo, aunque si bien no será posible establecer una distinción tajante que resuma de manera exhaustiva todos aquellos supuestos que pueden encajar dentro del artículo 43.1 de la LGT en sus apartados g) y h), sí al menos se logrará una aproximación útil a efectos de comprender mejor la regulación que introdujo en su momento la LMPFF.
Así, en la propia Exposición de Motivos de la citada Ley, se afirma que “en el ámbito de la reacción frente a las estrategias de fraude en fase recaudatoria, destaca esencialmente la tipificación legal, como supuesto de responsabilidad tributaria, de una medida anti abuso basada en la construcción jurisprudencial del levantamiento del velo. Esta medida se engarza directamente con los límites y requisitos que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha perfilado, con la única salvedad de su novedosa configuración al amparo de la autotutela administrativa, como propios de un supuesto de responsabilidad subsidiaria”.
Y en este punto será necesario prestar atención a dos aspectos clave.
El primero de ellos es la existencia de algún sector doctrinal que opina que la figura del levantamiento del velo es de discutible aplicación en el ámbito del Derecho Tributario7. Señala igualmente LÓPEZ LÓPEZ que “Si hay levantamiento del velo, donde antes había dos personas ahora sólo habrá una, por lo que utilizar el
Page 152
instituto de la responsabilidad implica asumir que sigue habiendo dos, algo de todo punto contradictorio con el concepto mismo de levantamiento del velo”8.
El segundo de ellos es el hecho de que la regulación actual del levantamiento del velo en la LGT tiene sus conexiones con las normas generales anti-abuso recogidas en los artículos 15 y 16 de la citada norma.
A todas estas cuestiones se habrá de responder con mayor detenimiento a lo largo de este trabajo.
La figura del...
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba