La responsabilidad de los administradores de personas jurídicas

Autor:Juan Calvo Vérgez
Cargo del Autor:Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de Extremadura
Páginas:37-201
 
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Sin lugar a dudas, dentro de los distintos supuestos de responsabilidad subsidiaria previstos en el art. 43 de la LGT destaca, por su trascendencia, el relativo a los administradores de las personas jurídicas.

Como seguramente se recordará el art. 40.1 de la antigua LGT de 1963, en su redacción otorgada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, contenía dos presupuestos de responsabilidad tributaria subsidiaria de los administradores, a saber: por infracciones cometidas por personas jurídicas en razón de conductas que hubieran dado lugar a ellas, dependiendo de si se trataba de infracciones simples o graves; y por cese de actividad de las personas jurídicas. Se trataba pues de dos supuestos que contenían aspectos tanto estrictamente tributarios como de carácter sancionador. Tal y como quedó puesto de manifiesto en el Informe sobre la Reforma de la LGT elaborado en el 2001, dicho precepto de la antigua Ley de 1963 resultaba aplicado con un considerable automatismo.21Con posterioridad, tras la reforma del art. 37 de la antigua LGT operada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, las sanciones quedaron excluidas del al-

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cance de la responsabilidad tributaria, no consignándose además excepción alguna al respecto22. Tal y como señalaba el citado precepto en su apartado tercero "La responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda tributaria, con exclusión de las sanciones". Esta nueva redacción otorgada al citado art. 37.3 de la antigua LGT por la Ley 25/1995 fue el resultado, sin lugar a dudas, de las directrices emanadas del Tribunal Constitucional (TC) el cual, en su Sentencia de 12 de mayo de 1994, dictada al hilo de la responsabilidad tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) en materia de tributación conjunta, declaró que la responsabilidad no podía extenderse al ámbito de las sanciones, toda vez que el principio de la personalidad de la sanción que, como es sabido, establece el art. 25 de la Constitución (CE), resulta plenamente aplicable al ámbito del Derecho Administrativo sancionador.

Dada esta situación, dos fueron las líneas de interpretación surgidas en torno a la referida cuestión23. De una parte, aquella que defendía la especificidad del art. 40.1 de la antigua Ley frente a la regla general contenida en el art. 37.3 de la LGT, estimándose que el primero de los citados preceptos mantenía su vigencia tras la reforma del segundo de ellos llevada a cabo por la Ley 25/1995, y defendiéndose la extensión de la responsabilidad del

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administrador a las sanciones de la persona jurídica por razones de pura lógica legislativa ya que, en caso contrario, el art. 40.1 quedaba prácticamente vacío de contenido24. Y, de otra, aquella que abogaba por la exclusión de dichas sanciones, mantenida por el Tribunal Supremo, entre otras, en su Sentencia de 30 de septiembre de 1993.

Disponía el art. 38.1 de la antigua LGT, en su redacción otorgada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, que modificó el régimen sancionador tributario, que "Responderán solidariamente de las obligaciones tributarias todas las personas que sean causantes o colaboraren en la realización de una infracción tributaria". Por su parte el art. 40.1.párrafo primero de la antigua Ley establecía, respecto de las sociedades en funcionamiento o activas, e igualmente tras la reforma llevada a cabo por la Ley 10/1985, que "Serán responsables subsidiariamente de las infracciones tributarias simples y de la totalidad de la deuda tributaria en los casos de infracciones tributarias graves cometidas por las personas jurídicas, los administradores de las mismas que no realizaren los actos necesarios que fuesen de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas, consintieren el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptaren acuerdos que hicieran posible tales infracciones".25

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Téngase presente que lo dispuesto por el citado art. 37.3 de la antigua LGT de 1963 entraba en colisión con lo señalado por el art. 40.1 de la citada Ley que, como hemos visto, permitía la extensión de la responsabilidad subsidiaria a los administradores de las personas jurídicas por aquellas infracciones que éstas hubieran podido cometer durante su mandato y en relación con actos que dependieran del ámbito de su decisión o función dentro de la entidad.26Así las cosas, al amparo de aquella línea de interpretación que defendía la exclusión de las sanciones27se estimaba que, tras la reforma de la antigua LGT operada por la Ley 25/1995, el citado art. 37.3 prohibía que la respon-

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sabilidad tributaria se extendiese a las sanciones, sin entrar a diferenciar si dicha responsabilidad debía de imputarse a quien hubiese participado en la comisión de la infracción o a un tercero ajeno al hecho tipificado como tal. Dicho precepto constituía una prohibición general y absoluta de extender la responsabilidad tributaria sobre las sanciones imputadas a los deudores, motivo por el cual el conflicto suscitado entre los arts. 38.1 y 40.1 con el art. 37.3 de la antigua Ley podía resolverse entendiendo que se producía una derogación tácita de los dos primeros por el art. 37.3 en lo que respecta a la posibilidad de extender la responsabilidad sobre las sanciones por el cauce de la derivación de responsabilidad, todo ello como lógica consecuencia del principio de retroactividad de las normas sancionadoras más favorables para el interesado.28Por su parte la AN a través, entre otras, de sus Sentencias de 21 de febrero de 200029, y de 8 y 19 de febrero de 200130estimó que la exclusión

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de las sanciones sólo resultaba aplicable cuando el responsable tributario no hubiese participado en la comisión de la infracción. De este modo, en el supuesto de que aquél hubiese colaborado, la conducta del responsable llevaría inevitablemente aparejada la pertinente sanción.31Estimaba así la AN en los citados pronunciamientos, en relación con el alcance de la responsabilidad subsidiaria contemplada el art. 40.1 párrafo primero de la antigua LGT, que la redacción otorgada por la antigua Ley 25/1995 a su art. 37.3 establecía con claridad que la responsabilidad alcanzaba a la totalidad de la deuda tributaria (a excepción de las sanciones) al referirse a los responsables de las deudas tributarias, ya lo fuesen solidaria o subsidiariamente, con los sujetos pasivos o deudores principales. A su juicio la contradicción existente entre lo dispuesto en ambos preceptos debía resolverse tratando de armonizar las disposiciones examinadas. Una primera interpretación de los mismos podría conducir a la conclusión de que la regla general prevista en el apartado tercero del antiguo art. 37 impedía que la responsabilidad subsidiaria atribuida a los administradores, concurriendo los presupuestos contemplados en el art. 40.1, inciso primero, alcanzase a las sanciones impuestas por la comisión de las infracciones referidas en dicho precepto.

Lo cierto es, sin embargo, que la adopción de dicha interpretación podía terminar vaciando de contenido real el primero de los supuestos de responsabilidad subsidiaria de los administradores de personas jurídicas que establecía el art. 40.1 de la antigua LGT ya que, al extenderse únicamente a la responsabilidad por las infracciones tributarias simples, debía entenderse que éste solo podía alcanzar las sanciones pecuniarias a imponer por

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la comisión de tales infracciones, no atribuibles al responsable subsidiario por el art. 37.3 bajo la citada interpretación.

Adicionalmente la citada interpretación adoptada por la Audiencia Nacional en los referidos pronunciamientos no tenía en cuenta la consideración de que, procediendo la redacción del art. 37.3 de la antigua Ley de la reforma operada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, y la del art. 40.1 de la modificación llevada a cabo en la antigua LGT por la Ley 10/1985, de 25 de abril (que no resultó alterada por la Ley 25/1995, de 20 de julio), el primero de los citados preceptos constituía una norma general de aplicación a los responsables subsidiarios, frente al carácter específico que adquiría la responsabilidad subsidiaria recogida en el segundo precepto reseñado32, justificada por la intervención activa u omisiva de los administradores responsables en la comisión, por parte de las personas jurídicas que administran, de las infracciones tributarias que determinan la responsabilidad subsidiaria de aquéllos o, en otras palabras, por su participación en la comisión de tales infracciones tributarias.33

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La eventual incompatibilidad existente en materia de sanciones entre los arts. 37.3 y 38.1 de la antigua LGT fue asimismo objeto de análisis por el Tribunal Supremo en su Sentencia de 30 de enero de 1999. En dicho pronunciamiento el Alto Tribunal, tras reconocer que resultaba posible sostener, desde la perspectiva del principio de la personalidad de la pena o sanción, la exigencia de esta última a una persona diferente de la que hubiese cometido el hecho sancionable, terminó concluyendo, sin embargo, que "tras la reforma introducida en el art. 37 de la LGT por la Ley 25/1995, de 20 de julio (...) la responsabilidad solidaria no puede extenderse a la sanciones". De este modo se otorgó un valor absoluto y, en consecuencia, una eficacia derogatoria plena a la previsión contenida en el art. 37.3, cerrando el paso a la exigibilidad de las sanciones a los responsables aún en aquellos supuestos en los que éstos hubieran participado en la comisión de la...

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