La relación jurídica tributaria y su elemento generador en el Derecho positivo español
| Autor | Rafael Chinchilla Rueda |
| Cargo | Registrador de la Propiedad |
| Páginas | 873-904 |
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La Reforma Tributaria de 1963-1964 constituye, sin duda alguna, la más importante y ambiciosa de todas las llevadas a cabo en España desde aquella memorable de don Alejandro Mon en 1845.
Fue precedida-como ninguna otra-de importantes estudios financieros, patrocinados y dirigidos por el Ministerio de Hacienda. Y con justificada preocupación, el propio Ministerio ofreció a la consideración del país, y especialmente de sus mas caracterizados organismos Consultivos y Corporativos, un bien redactado «Memorándum», en el que se contenían las directrices y objetivos del pensamiento reformador. «Memorándum», que, aun sin concretar las bases de orden técnico que habrían de informar la futura normativa fiscal y los nuevos esquemas tributarios, constituye una pieza fundamental del proceso reformador y un importante alegato doctrinal sobre los propósitos y finalidades que justificaban la Reforma y sobre los medios instrumentales que la técnica jurídica y financiera debía ofrecer para su realización.
Es lo cierto que los objetivos fundamentales de la Reforma responden a los puros principios de la ciencia financiera. Principios que el citado «Memorándum» del Ministerio de Hacienda recuerda y concreta en los términos siguientes:Page 874
a) Finalidad recaudatoria o razón de rendimiento.
b) Justa distribución de la carga tributaria.
c) Servicio a la política económica y social del Estado.
Concretando nuestro objetivo a ;esta esencial finalidad del justo reparto de la carga tributaria, de subrayar es que-según el «Memorándum»-se pretende obtener mediante un adecuado perfeccionamiento de la técnica fiscal y su acomodo a los principios y avances de las ciencias económica y financiera. Y se concretan tales criterios de perfeccionamiento:
a) En una revisión general de las estructuras de nuestro Sistema Tributario.
b) En la consolidación del principio de unidad en toda la actividad fiscal.
c) En una adecuada ordenación de la Administración tributaria.
d) Y, por último, con un perfeccionamiento en la técnica formal de la legislación fiscal.
Como puede apreciarse, el esquema de objetivos que inspiraron la Reforma resulta complejo y ambicioso. Y es de reconocer en justicia-como apuntaba al comienzo-que la Reforma responde a un loable criterio de saneamiento financiero y de racionalización en los conceptos y en las técnicas impositivas; que ofrece un cuadro general de tributos, verdadero exponente simplificador de la enorme diversidad dé impuestos que caracteriza el sistema reformado, y que orienta su desenvolvimiento con acierto técnico, ponderación política y valoración social del principio distributivo de la carga fiscal.
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Estimo conveniente subrayar un punto muy importante, relativo a la técnica formal de la Reforma Tributaria: la Ley General Tributaria de 1963.
La Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963-quizá la innovación de más rango sustantivo y trascendencia de toda la Reforma-constituye una feliz realización de nuestro Derecho positivo. Y fue concebida por el legislador:Page 875
a) Como un elemento de técnica formal en la estructuración orgánica y legislativa de la Reforma.
b) Y como instrumento jurídico en el desarrollo de la misma. Esto es, como un elemento activo en la consagración y cumplimiento de los principios de legalidad y justa distribución de la carga tributaria.
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Como elemento de técnica formal legislativa-y a tenor de su artículo 1.°-, la Ley General Tributaria habría de ser un exponente de principios básicos contenidos en reglas y normas jurídicas que son comunes a todos los tributos y que determinan los procedimientos para su establecimiento y exacción.
La idea se corresponde con los conceptos y aspiraciones de la doctrina y el Derecho comparado.
a) La idea de una Ley General Tributaria en los trabajos doctrinales.
Tal vez por su derivación y desgaje del Derecho administrativo, el moderno Derecho financiero es una disciplina jurídica que ha de verse, necesariamente, afectada por las dificultades técnicas y de valor práctico que tanto entorpecen y complican la codificación, el estudio y la aplicación de las normas administrativas. Y lo mismo cabe decir del Derecho tributario, que es aquella parte del Derecho financiero, que desarrolla los conceptos y la normativa aplicable a los impuestos como recursos económicos del Estado.
La multiplicidad de impuestos y sus constantes modificaciones para adaptarse a las mudables coyunturas económicas del país, los criterios de oportunidad que inspiran la acción fiscal y la ineludible variedad legislativa que corresponde a la pluralidad de tributos, son circunstancias que, juntas y conjugadas, explican las aludidas dificultades de cualquier tentativa codificadora.
Mas ocurre que, no obstante la fuerte «personalidad» de las normas que Integran el. Corecho tributario, su realidad como disciplina autónoma, ha de fundamentarse en un conjunto de principios y de conceptos propios, con categoría y entidad. de normas generales de derecho. Si su naturaleza autónoma se apo-Page 987 ya en el acotado ámbito de realidades sociales y económicas sobre las cuales opera-obtención, administración y aplicación de los recursos tributarios del Estado-el fundamento ontológico de su normativa ha de descansar, necesariamente, en un conjunto de principios y de bases técnicas que le sirvan de teórica sustentación.
Una rama del Derecho-recuerda el profesor Sáinz de Bujanda-no consiste sólo en un conglomerado de preceptos positivos; requiere, además, la existencia de criterios definidores e interpretativos de rango fundamental, que impriman unidad y armonía a los mandatos de la Ley
1. Y, según Púchese, al Derecho financiero corresponde el estudio sistemático de las normas que regulan la obtención, administración y erogación de los recursos económicos del Estado, a la vez que el estudio de las relaciones jnirídicas entre los poderes y órganos del Estado y sus ciudadanos, que derivan de tales normas 2. En análogos términos se produce Giannini 3, así como Mariano Damello, para quien una rama del Derecho no puede considerarse autónoma porque ciertas relaciones jurídicas aparezcan reguladas en normas particulares. Son los principios generales los que establecen y fundamentan la autonomía de una rama del Derecho 4. Y para Uría, en fin, la formación de conceptos y principios peculiares servirá de guía al intérprete de la Ley positiva y contribuirá a poner unidad, con criterio rigurosamente científico, en la actual variedad de normas que rigen el impuesto 5.
Algún sector de la doctrina-representado por los civilistas franceses-ha entendido, al respecto, que el Derecho común o civil, base normativa de toda la vida social, tiene sobre las Leyes tributarias una eminente hegemonía. Que los principios jurídicos generales que el Derecho común proclama son de riguroso respeto para todos los cuerpos legales del ordenamiento positivo. Y que existe un «fondo jurídico común», que subordina el Derecho fiscal al De-Page 877recho común o civil. En definitiva, como advierte el profesor Sáinz de Bujanda, han sido los juristas de hoy quienes se han asomado por primera vez al ordenamiento jurídico positivo de la Hacienda Pública para indagar y definir los principios fundamentales que sirven de base teórica al Derecho financiero 6. Y cuya labor de investigación y estudio, con base en el concepto esencial de relación jurídica, ha permitido la acomodación de la idea normativa del Derecho tributario, que, junto a los otros conceptos fundamentales del Derecho público, ha orientado y dirigido la sistematización de las normas fiscales y la elaboración de conceptos fundamentales propios.
b) La idea de la Ley General Tributaria en el Derecho comparado.
En el Derecho comparado europeo también se aprecian realizaciones varias de la unidad orgánica en la reglamentación jurídica fiscal. Desde la Ordenanza Tributaria alemana de 19 de diciembre de 1919, a modo de Código general de principios tributarios que da fuerza de Ley al concepto de relación jurídica fiscal y su desenvolvimiento, hasta el Codex general des impost, de 6 de diciembre de 1950, en Francia, pasando por las tímidas Leyes generales sobre aspectos parciales de la tributación que rigen en Italia y Bélgica, no obstante el autorizado parecer de los profesores Giannini, Zincalli y Coart-Fessard, todos en la línea de la unidad, y generalidad de las normas fundamentales tributarias.
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Como instrumento jurídico operante en el justo reparto de la carga fiscal, la Ley General Tributaria contiene-y pretende establecer-un sistema de garantías jurídicas. Y a modo de Derecho sustantivo y fundamental:
a) Establece el proceso de originación y viabilidad de la relación juridica tributaria.
b) Fija el alcance de los derechos y obligaciones que la misma genera para la Administración y los administrados.Page 878
c) Y, por último, proporciona un repertorio de principios básicos de indudable provecho para el contribuyente y fundamento a la jurisprudencia administrativa y fiscal, según se reconocía y declaraba en el ya comentado «Memorándum» del Ministerio de Hacienda, preparatorio de la Reforma Tributaria.
He aqui, pues, dos conceptos fundamentales sobre los cuales habremos de centrar nuestras reflexiones en este trabajo: la relación jurídica tributaria y su elemento generador el hecho imponible.
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Las normas tributarias, de Derecho público y carácter imperativo, son fuente generadora de un cualificado deber -jurídico general: contribuir al sostenimiento...
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