Régimen fiscal de los deportistas

Autor:Esteban Quintana Ferrer
Cargo del Autor:Profesor de Derecho Financiero y Tributario
Páginas:177-260
RESUMEN

3.1. Tributación de la renta obtenida por los deportistas - 3.1.1. Residencia habitual - 3.1.1.1. Normas generales - 3.1.1.2. Normas especiales - a) Previsiones antiparaísos fiscales aplicables a los deportistas - Opción de los deportistas residentes en cualquier Estado miembro de la UE de tributar por el IRPF - c) Opción de los deportistas residentes en España por desplazamiento laboral de... (ver resumen completo)

 
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En el proceso de creciente profesionalización del deporte que se vive en todo el mundo,147 España ocupa un papel cada vez más relevante. Ello se evidencia si tenemos en cuenta, por un lado, los éxitos que a nivel internacional alcanzan nuestros deportistas en las más variadas modalidades individuales (como el tenis o el golf, entre otros) y, en especial, la dimensión que han alcanzado diversas competiciones organizadas en nuestro país en las que el deportista se halla sometido a la normativa laboral especial (como el fútbol, el baloncesto, el balonmano o el ciclismo), que llaman la atención de deportistas de élite de todo el mundo atraídos por las elevadas remuneraciones que se ofertan.

En este contexto, los aspectos extradeportivos que rodean la actividad de estos sujetos adquieren gran importancia y requieren en muchas ocasiones la colaboración de profesionales de máxima confianza (representantes, agentes, asesores, publicistas...), encargados de velar por los intereses económicos de sus clientes. La complejidad de las actividades que desarrollan los deportistas profesionales y el volumen de la renta que obtienen muchos de ellos hacen que el elemento tributario constituya un aspecto que deba cuidarse especialmente.

Es frecuente en el contexto internacional que la normativa fiscal no contemple un régimen específico de los deportistas. Estos sujetos tampoco tienenPage 178en España un tratamiento tributario individualizado, por lo que el análisis de la fiscalidad de estos sujetos debe hacerse atendiendo a la incidencia que sobre ellos tienen las diversas figuras impositivas.148 Este análisis constituye precisamente el objeto del presente trabajo, en el que hemos querido prestar especial atención a los problemas que presenta el gravamen de la explotación comercial de los derechos de imagen en la imposición sobre la renta.

A todos los deportistas, sin distinciones, les afectan los impuestos que en general gravan a las personas físicas. En este sentido, están sometidos al deber de contribuir por la renta que obtienen como residentes -Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)- o como no residentes -Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR)-; por la titularidad de un determinado patrimonio -Impuesto sobre el Patrimonio (IP), Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (IVTM)-; por la adquisición o transmisión de bienes y derechos, gratuita u onerosamente -Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU)-; por la prestación de sus servicios y la realización de actividades profesionales, cuando su actividad no se somete al ámbito laboral -Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) e Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE)-; por la importación de bienes -impuestos aduaneros (IIAA)-; o por la realización, en su caso, de los hechos imponibles de los impuestos propios autonómicos.

En todo este conjunto de impuestos, las especificidades que presenta el régimen fiscal de los deportistas son distintas en función del carácter laboral o profesional de su actividad.

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Los deportistas en régimen laboral especial (futbolistas, jugadores de baloncesto o balonmano, ciclistas, entre otros), pueden obtener diferentes clases de renta mundial, en caso de tener la residencia fiscal en España (IRPF), o de rentas obtenidas en nuestro país, si se trata de deportistas no residentes (IRNR). Principalmente, estos sujetos reciben rendimientos de trabajo, por su relación con los clubes o entidades deportivas para los que prestan sus servicios, pero también otras rentas que no proceden directamente de la actividad deportiva (cualquiera de las rentas que puede obtener una persona física), entre las que destacan las rentas nacidas de la explotación comercial del derecho de imagen. Estas últimas rentas, como tendremos ocasión de indicar más adelante, pueden generar rendimientos del trabajo, rendimientos del capital mobiliario, rendimientos de actividades económicas o, únicamente si se trata de deportistas residentes, imputación de rentas por cesión del derecho de imagen. Estos deportistas, en fin, por su condición de trabajadores, no son sujetos pasivos del IVA ni del IAE.

Por el contrario, los deportistas profesionales autónomos (tenistas, golfistas, boxeadores...) obtienen por su actividad rendimientos de actividades económicas (mundiales en el IRPF, si son residentes, o generados en España en el IRNR, si no son residentes) y también otras rentas que no proceden directamente de la actividad deportiva, en los mismos términos que los indicados anteriormente, con la salvedad de que la explotación de los derechos de imagen sólo pueden generar rendimientos del capital mobiliario o rendimientos de actividades económicas, pero en ningún caso rendimientos del trabajo ni imputación de rentas. A diferencia de los anteriores, estos deportistas realizan el hecho imponible «prestación de servicios» en el IVA y son sujetos pasivos del IAE.

Hay que tener en cuenta, por último, que la celebración de eventos y competiciones deportivas no es posible sin la presencia de otras personas físicas vinculadas al deporte. Entre otros, se precisa la participación de entrenadores, técnicos y monitores; jueces y árbitros; médicos, fisioterapeutas, masajistas y psicólogos; o los ya mencionados agentes y representantes. En su condición de personas físicas, a todos estos sujetos les afectan los mismos impuestos que a los deportistas: en general, tributan en el IRPF o el IRNR, en función de su residencia, y están gravados por la obtención de rendimientos de trabajo, si realizan su profesión por cuentaPage 180ajena (para una Federación, como un árbitro de fútbol),149 o de actividades económicas, si actúan por cuenta propia como profesionales autónomos (como un árbitro de tenis, o un agente o representante de deportistas).150 Además, cuando actúan como profesionales autónomos, estas personas físicas son también sujetos pasivos del IVA y del IAE.

Singulares características presentan las retribuciones de entrenadores y técnicos. La referencia a la práctica del deporte que realiza el RD 1006/1985, de 26 de junio,151 interpreta Magraner Moreno, parece que pretende excluir las relaciones que directamente no pretendan esta práctica, tales como las que unen a los Clubes o entidades con entrenadores y técnicos.152 A juicio de Cazorla PrieTo y CorCuera Torres, mientras que los jueces y árbitros se asimilan al concepto de «deportistas» al amparo de un criterio funcional, dado su carácter necesario para la práctica del deporte, los entrenadores y técnicos son personal de alta dirección que tam-Page 181bién perciben rendimientos del trabajo.153 Finalmente, los agentes y representantes de deportistas son profesionales autónomos y las retribuciones que perciben (por renovaciones de contratos, por búsqueda de nuevos equipos, por negociación de contratos de publicidad...) se califican como rendimientos de actividades económicas.154

Hechas estas consideraciones iniciales, en las líneas que siguen se analiza la fiscalidad de deportistas, haciendo hincapié en las especialidades que presenta, por un lado, el gravamen de las rentas percibidas por estos sujetos, en función de su residencia, y, por otro, más brevemente, la incidencia que sobre los mismos tienen el resto de impuestos del sistema tributario y, específicamente, la tributación de los servicios que prestan exclusivamente los deportistas que actúan por cuenta ajena en otros ámbitos distintos de la imposición sobre la renta.

3.1. Tributación de la renta obtenida por los deportistas

Los deportistas profesionales -y también los deportistas aficionados, siempre que obtengan alguna remuneración por la prestación de sus ser-Page 182vicios-, así como otras personas físicas vinculadas al deporte (entrenadores, árbitros, médicos, agentes...), tributan en el IRPF por su renta mundial, si son residentes, o, en caso contrario, exclusivamente por la renta que obtienen en España, según lo establecido en el Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre España y el Estado de residencia del deportista o, de no haberse rubricado tratado alguno, en el IRNR.

Las importantes diferencias que presentan ambas modalidades de tributación, agudizadas en caso de deportistas de élite que gozan de elevadas remuneraciones,155 hace necesario examinar con carácter previo la regulación que en materia de residencia se contiene...

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