Régimen fiscal de la agricultura.

Autor:Francisco Corral Dueñas
Cargo:Registrador de la Propiedad
Páginas:517-550
RESUMEN

La empresa agraria y el impuesto: A) La tierra como soporte de imposición. B) Notas sobre el concepto y naturaleza de la empresa. C) Actos de su tráfico jurídico susceptibles de imposición.-Impuestos que gravan a la empresa agraria: A) Esquema general. B) Los impuestos en la agricultura. C) Contribución Territorial Rústica. D) La Seguridad Social agraria.-Regimenes fiscales especiales: I.... (ver resumen completo)

 
ÍNDICE
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La empresa agraria y el impuesto
A) La tierra como soporte de imposición

Si los romanos consideraron básico el Tributum soli, los fisiócratas dijeron que la agricultura era la única y auténtica fuente generadora de riqueza y en la Revolución francesa se consideraba primordial la contribución del territorio, hay que pensar que los tiempos y mentalidades han cambiado lo bastante como para reconocer que el campo ya no es, ni puede ser actualmente, no principal, sino ni siquiera mediana fuente de ingresos para el Fisco.

Incluso los pocos conocedores saben que el campo es ahora un sector deprimido, hasta el punto de que en algunas comarcas resulta difícil encontrar quien se haga cargo del cultivo de las tierras, aunque sea simplemente a cambio de pagar sus impuestos.

De todos es sabida la escasa rentabilidad de la mayoría de las ex-Page 518plotacioncs agrícolas, forestales y ganaderas, que resalta aún más al compararla con la altura del sector industrial o el de servicios. Basta para confirmarlo el dato de la emigración creciente de la población rural, con abandono de sus explotaciones, no sólo por los arrendatarios y aparceros, sino incluso por los mismos propietarios.

Es preciso levantar la precaria situación de los agricultores y ganaderos que aún continúan aferrados al campo, pero no con exenciones inorgánicas e improductivas que aparezcan como beneficios sin orden ni concierto. Hay que orientar lo política fiscal en sentido social y económico, con el fin de obtener una mejor distribución de la riqueza, ya que el Impuesto puede y debe ser un poderoso cauce a la hora de proporcionar incentivos o estímulos.

En este trabajo, de sentido práctico exclusivamente, trataremos de estudiar la explotación o empresa agraria con el cuadro de impuestos que la gravan y sus regímenes especiales, los cuales se pueden concretar en el Patrimonio Agrícola Familiar, el trato favorable a las asociaciones agropecuarias para fomentar la creación de explotaciones viables y las normas a que se refiere la Ley de Reforma y Desarrollo Agrario para obtener y defender las mejoras comprendidas en su ámbito.

B) Notas sobre el concepto y naturaleza de la empresa

Al tratar de estudiar el régimen fiscal del agro español, se hace imprescindible iniciarlo tomando como base la empresa, aunque sea de modo somero y breve, pues si bien la idea empresarial apareció primero entre los tratadistas de Derecho Mercantil, lo cierto es que su concepto ha ganado plena vigencia en la Agricultura.

Se ha sustituido la antigua concepción del campesino azada en mano, simple propietario de una finca que sólo le produce para subsistir y malamente soporta los impuestos, por la idea del cultivo organizado de la tierra. Por ello, dice Díez Clavero, el nuevo régimen fiscal del agro español se caracteriza por centrar la presión impositiva sobre la explotación agrícola y pecuaria apreciada como unidad de producción, considerándose al efecto los ingresos de la empresa agraria y los gastos precisos para obtenerlos. La Ley de Reforma del sistema tributario de 6 de junio de 1964, que articula el entramado impositivo vigente toma, por primera vez en España, como base del sistema impositivo, la explotación para gravar, en su artículo 3.° párrafo a) «el mero ejercicio de actividades agrícolas, forestales, ganaderas o mixtas». Y el texto refundido de la Contribución Territorial Rústica y Pecuaria de 1966, en su artículo 34 considera «como una sola explotación al conjunto de cabezas de ganado o cualquier extensión de terreno, aunque esté compuesto por varias par-Page 519celas, linden o no entre sí, siempre que uno y otras contribuyan una unidad orgánica que, en forma técnicamente autónoma, tenga por objeto la producción ganadera, agrícola o forestal, cuyos riesgos se asuman por la persona o entidad que las realiza». Aunque, pueda parecer que empresa y explotación vienen a ser lo mismo, debe notarse que estos preceptos legales contemplan más bien el aspecto objetivo, pues solo traen a colación al sujeto o empresario, con miras a obtener la suma de bases imponibles que alcancen la cuantía suficiente para aplicar la cuota proporcional de la Contribución Rústica.

Tenemos que concluir que aun siendo la empresa agraria una institución viva, las leyes no la definen ni puede encontrarse en ellas un concepto de la misma como objeto unitario del tráfico jurídico, que pudiera proporcionar base y justificación a su estudio fiscal o impositivo. Nuestras leyes, de modo fragmentario, contienen tan sólo preceptos aislados sobre los elementos patrimoniales de la empresa.

Pero también es cierto que no es posible identificar la empresa con la suma de sus componentes, siendo indudable que existe un supervalor originado por la organización de los diversos elementos reunidos para aplicarlos al ejercicio de una actividad. Así Vivante define la empresa como «organismo económico que_bajo su propio riesgo, recoge y pone en actuación sistemática los elementos necesarios para obtener un producto».

Ciñéndose a la empresa agraria, Ballarín la concibe como «unidad de producción económica, constituida por el empresario y sus colaboradores, así como por la tierra y demás elementos organizados, mediante los cuales se ejercita a nombre de aquél una actividad agrícola, ganadera, forestal o mixta.

Y Martín Sánchez-Julia, acentuando el aspecto económico, dice que es «la conjunción de tierra, capital y trabajo de todas clases en unidad de responsabilidad económica ordenada a la obtención lucrativa de productos del campo, agrícolas, ganaderos, o forestales».

Son varias las concepciones doctrinales sobre la esencia o naturaleza de la empresa:

-  Para unos, la fusión de sus elementos da lugar al nacimiento de un sujeto nuevo y por ello debe considerarse a la empresa como persona jurídica.

-  Otros opinan que es un patrimonio separado distinto del patrimonio personal del agricultor, con administración propia independiente.

-  También se entiende que es una universalidad que integra una variedad de cosas que comporta un tratamiento, jurídico unitario, o más Page 520 bien una organización de los elementos de la misma que se supervaloran al quedar unidos armónicamente.

-  Garrigues, en cambio, sostiene que la empresa es una organización económica de elementos heterogéneos que no es ni sujeto de derecho, ni universalidad de hecho, ni goza de individualidad jurídica. Según él es preferible la solución atomística de la empresa: habrá un conjunto patrimonial y una organización, pero no es lo uno ni lo otro, y su representación jurídica no puede, por esta razón, agotarse en ninguno de sus elementos.

-  Por último, Uría considera la empresa como institución y esta tesis ya fue esbozada por el Tribunal Supremo en sentencia de 13 de enero de 1944 y 7 de diciembre de 1945, que venían a concebirla como una unidad económica organizada, propia de la persona que la produce o mantiene, siendo una entidad dotada de vida, según la actividad que la anime y multiforme en sus relaciones jurídicas, derivadas de sus derechos y obligaciones.

Pero la indicada doctrina jurisprudencial queda aclarada por la sentencia de 23 de marzo de 1946, afirmando que si bien se trata de una unidad económica, por el contrario no hay tal unidad en el terreno del derecho, debiendo contemplarse la empresa como multiforme en sus relaciones jurídicas.

C) Actos de su trafico jurídico susceptibles de imposición

Las anteriores construcciones doctrinales sobre el concepto y la naturaleza de la empresa, tratan de explicar su aptitud para ser objeto del tráfico y, por consiguiente, de la imposición fiscal que sigue a dicho tráfico.

Hemos visto que las orientaciones de la doctrina tienden a considerat posible la negociación jurídica de la entidad empresa, configurándola susceptible de herencia, venta, arrendamiento o garantía.

Sin embargo, las normas del Derecho positivo español dan muy poca base para esa concepción unitaria o global y sin el apoyo legal es difícil para la voluntad de los interesados la creación de nuevos elementos objetivos de derecho. La tesis atomista de Garrigues es la más acorde con la legislación positiva, en cuanto que ésta contempla más bien las cosas aisladas que integran la empresa al transmitir su dominio o los derechos que a ella se refieren.

Puesto que el Derecho fiscal sigue pari pasu al material, cabe decir igualmente en el aspecto impositivo que, salvo el caso de la cuota pro-Page 521porcional de la Contribución Territorial Rústica, no se...

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