Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad

AutorEnrique Sanjuán y Muñoz
Cargo del AutorMagistrado
Páginas217-414

Page 217

El* art. 8 de la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, autorizó al Gobierno para que mediante Real Decreto aprobara el Plan General de Contabilidad. La disposición final primera del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, prevé la elaboración del Plan General de Contabilidad, que será de aplicación en general por todas las Empresas cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria.

El Plan que ahora se aprueba, sustituye al aprobado por Decreto 530/1973, de 22 de febrero, que, si bien estaba presidido por el principio de aplicación voluntaria hasta tanto que el Gobierno no dispusiera otra cosa llevaba en sí mismo la idea de una aplicación obligatoria y gradual. El Real Decreto-Ley 15/1977, de 25 de febrero, en su art. 41, autorizó al Gobierno, "para implantar de forma progresiva y con carácter obligatorio el Plan General de Contabilidad".

El Plan General de Contabilidad constituye el desarrollo en materia contable de la legislación mercantil, sin perjuicio del posterior desarrollo reglamentario de dicha legislación en lo que respecta a las características, condiciones y modo de elaboración de las cuentas consolidadas de los grupos de sociedades y a las fusiones y escisiones de sociedades.

El Plan General de Contabilidad se estructura en cinco partes, que van precedidas por una Introducción en la que se explican las características fundamentales del Plan General y sus principales diferencias con el Plan de 1973 y permite en algunos casos aclarar algunos conceptos previos utilizados por éste, como puede ser el concepto del grupo, etc.

La primera parte, principios contables, es un desarrollo de lo previsto en la nueva redacción del núm. 1 del art. 38 del Código de Comercio.

La segunda parte, cuadro de cuentas, contiene los grupos, subgrupos y cuentas necesarios, debidamente codificados en forma decimal y con un título expresivo de su contenido; aunque no se intentan agotar todas las posibilidades que ciertamente se producirán en el mundo empresarial. El cuadro de cuentas, en aras de que la normalización contable española alcance el mayorPage 218 grado de flexibilidad que cabe pensar, no va a ser obligatorio en cuanto a la numeración de las cuentas y denominación de las mismas, si bien constituye una guía o referente obligado en relación con los epígrafes de las cuentas anuales.

La tercera parte, definiciones y relaciones contables, complementa el cuadro de cuentas al dar contenido a las mismas en virtud de las definiciones que se incorporan; de esta forma se precisa, despejando cualquier clase de duda, el contenido de cada rúbrica o partida de las cuentas anuales, lo cual no impide, como es lógico, que existan conceptos que, al no haberse incluido en el cuadro de cuentas, deban ser incorporados por el experto contable o, en su caso, incluirse en las adaptaciones sectoriales del Plan General de Contabilidad o, cuando sea preciso por el número de casos o por la singularidad de los hechos contables, constituir el contenido de una norma del propio Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

En esta tercera parte, también se describen los movimientos más usuales de estas cuentas, es decir la mecánica contable de las mismas; movimientos que no agotan su virtualidad en dicha mecánica contable, sino que constituyen, en algunos casos, una forma de precisar el contenido de las cuentas complementando así la definición.

Para algunas cuentas, se han incorporado criterios valorativos en esta tercera parte, que complementan y, en algunos casos, aclaran el contenido de las normas de valoración en relación con algún elemento patrimonial concreto. La parte de definiciones y relaciones contables no será de aplicación obligatoria, excepto en aquello que aluda o contenga criterios de valoración o sirva para su interpretación y sin perjuicio, como se indicaba anteriormente, del carácter explicativo de las diferentes rúbricas o partidas de las cuentas anuales.

La cuarta parte, cuentas anuales, de obligatoria observancia, incluye unas "Normas de elaboración de las cuentas anuales", que recoge los requisitos para formular los modelos de cuentas anuales en su sistema normal o abreviado, así como definiciones, aclaraciones y normas, sobre el contenido material y forma de cumplimentar estos modelos. También se incorporan en esta parte los modelos de balance de cuenta de pérdidas y ganancias y de memoria, tanto normales como abreviados.

La quinta parte, normas de valoración, contiene debidamente clasificados por elementos patrimoniales, los criterios de valoración, sin perjuicio del contenido valorativo que puede contener la tercera parte. Además de estas normas obligatorias de valoración, también se otorga la consideración de principios y normas de contabilidad generalmente aceptadas, junto con los establecidos en la legislación mercantil, en la legislación específicamente aplicable a determiPage 219nados sujetos y en el propio Plan General de Contabilidad y sus adaptaciones sectoriales, las normas de desarrollo dictadas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, normas que serán de obligado cumplimiento y que resultan necesarias para complementar las contenidas en el Plan General de Contabilidad o para adaptar éstas al entorno cambiante en el que desarrollan su actividad las Empresas.

El presente Real Decreto contiene también unas disposiciones transitorias que contemplan expresamente los casos que exigen una aplicación progresiva en el tiempo de las normas contables; se fija como norma general que los criterios de valoración que modifican los establecidos o aplicados con generalidad y con anterioridad a la aplicación de la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, y al desarrollo reglamentario contenido en esta disposición, no obligan a modificar la contabilización o registro de operaciones concretas.

Por otra parte, a efectos de reflejar a presente los valores de ciertos compromisos futuros o provisiones para riesgos y gastos, de forma adecuada y de conformidad con lo establecido en las normas aplicables, será necesario establecer un período de adaptación, que evite incidencias bruscas en las cifras contables que podrían llegar a perjudicar la propia actividad empresarial; el mismo procedimiento se prevé en otros casos. Asimismo, con carácter transitorio, se determina la aplicación del contenido de las adaptaciones sectoriales del antiguo Plan General de Contabilidad del año 1973, en la medida en que las normas de dichas adaptaciones no se opongan a lo establecido en la Ley citada anteriormente y en el presente Real Decreto.

Por último, en las disposiciones finales, se recogen las competencias establecidas en la legislación vigente, sobre adaptación y desarrollo del Plan General de Contabilidad y sobre gastos de investigación y desarrollo.

La última de las disposiciones finales pretende aclarar el conflicto entre las normas del Plan General de Contabilidad y las del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS). Ahora, el Plan General de Contabilidad se convierte en auténtico derecho contable de obligatorio cumplimiento, desarrollo de la IV Directiva de la CEE sobre derecho de sociedades, del Código de Comercio

y del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, que proclama su autonomía respecto a la norma fiscal y que contiene criterios distintos, en ocasiones claramente contradictorios, a las soluciones previstas en el RIS.

En el contexto actual, no parece que pueda darse una derogación pura y simple de todas las normas del RIS, que inciden en materia contable, porque podrían producirse vacíos normativos debido a que en ocasiones el RIS, al orPage 220denar una determinada forma de contabilización, está imponiendo criterios de imputación temporal, de valoración o de calificación de las distintas partidas a efectos fiscales. No obstante, salvando la vigencia de las disposiciones del RIS en el ámbito normativo que le es propio, conviene declarar expresamente la derogación de dichas disposiciones en la medida en que, interfiriendo en el ámbito contable, contradigan las normas mercantiles.

En su virtud, a propuesta del Ministro de Economía y Hacienda, de acuerdo con el Consejo de Estado y previa deliberación del Consejo de Ministros en su reunión del día 20 de diciembre de 1990,

DISPONGO:

Artículo 1. Aprobación del Plan. Se aprueba el Plan General de Contabilidad, cuyo texto se inserta a continuación.

Artículo 2. Obligatoriedad del Plan. El Plan General de Contabilidad será de aplicación obligatoria para todas las Empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior no tendrán carácter vinculante los aspectos relativos a numeración y denominación de cuentas incluidos en la segunda parte y los movimientos contables incluidos en la tercera parte del Plan General de Contabilidad.

DISPOSICIONES TRANSITORIAS

Primera. Las valoraciones de los distintos elementos patrimoniales, conforme a los principios y normas vigentes en el último ejercicio cerrado antes de la entrada en vigor de la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, se considerarán equivalentes al precio de adquisición a los efectos previstos en la citada Ley.

No obstante lo anterior, si la Empresa opta por adaptar las valoraciones de sus elementos patrimoniales a los principios y normas establecidas en la Ley 19/1989, de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas de la Comunidad Económica Europea en materia de sociedades, la modificación del valor de los...

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