La prueba prohibida en el delito tributario

AutorEdgar Iván Colina
CargoDoctor en Derecho, Universidad de Sevilla
Páginas275-286

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1. Consideraciones generales

El proceso penal es un mecanismo utilizado para la realización del ius puniendi estatal1, en el que se busca la condena del culpable, la protección del inocente, la exclusión de la arbitrariedad perseguida por la formalización judicial del procedimiento y la consistencia jurídica de la decisión; ello se debe de realizar ineludiblemente bajo ciertos principios enmarcados en un Estado social y democrático de derecho, como lo es el principio a no declarar contra si mismos y a no declararse culpable, principio cuya importancia ha sido elevado a rango constitucional2.

En los delitos tributarios, la materia probatoria presentada por el representante de la Administración se constriñe por los documentos aportados por los contribuyentes en el quehacer tributario (verbigratia: la presentación de documentos para que la Administración tributaria practique liquidaciones, etc.), así como los informes realizados por la inspección3. Hasta lo aquí señalado, no existe ningún inconveniente en la presentación de tales documentos como prueba en el proceso penal seguido por la presunta comisión de un delito

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fiscal, pues corresponde exclusivamente a las partes acusadoras proponer y ejecutar una prueba válida y suficiente para demostrar la participación del acusado en el hecho punible4; este derecho a probar tiene una configuración legal, cuyo ejercicio debe de establecerse bajo las normas de legalidad ordinaria5.

2. Derecho a no declararse culpable

El problema que se presenta en específico en el delito de defraudación tributaria es que al obtener la Administración tributaria tales documentos bajo amenaza de sanción, hacen, al menos desde un punto de vista formal, dudar sobre la licitud de la prueba aportada6. Según lo disponen los artículos 192 y 203 de la Ley General Tributaria (LGT), que al efecto señalan que constituye infracción tributaria el no presentar los documentos necesarios para que la Administración tributaria pueda practicar la adecuada liquidación, así como el no facilitar el examen de documentos, informes, antecedentes, libros, registros, ficheros, facturas, justificantes y asientos de contabilidad principal o auxiliar, programas y archivos informáticos, sistemas operativos y de control y cualquier otro dato con trascendencia tributaria.

La doctrina del Tribunal Constitucional (TC) no ha mostrado una posición univoca al respecto; no obstante en la sentencia 68/2006, de trece de marzo7, se puede advertir que la solicitud de documentación bajo la amenaza expresa de un mal, por parte de la Administración tributaria, puede vulnerar el derecho

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fundamental previsto en el artículo 24.2 de la CE, siempre que se presente el requisito subjetivo de que la coacción para obtener la información se hubiese realizado directamente sobre la persona en la que recae la condena. Por otra parte, el propio TC, señala la aplicabilidad de los principios penales en el Derecho administrativo sancionador, no obstante con ciertos matices; pues estos ámbitos (Derecho penal / administrativo sancionador) son manifestaciones del ius puniendi del Estado. Sin embargo, dichos principios no se pueden aplicar de manera literal sino en la medida necesaria, para preservar los valores esenciales que se encuentran en la base del precepto y la seguridad jurídica que garantiza el artículo 9.3 de la CE8.

Dado el régimen especial o la potestad de la que goza la Administración para la imposición de sanciones a los administrados, nos encontramos ante procedimientos que deben de desarrollarse bajo un estricto principio de legalidad, así como de garantía del derecho a la no autoincriminación, pues en este caso en específico, estamos ante procedimientos susceptibles de ser calificados como acusaciones en materia penal; por lo que se deben respetar las garantías establecidas en la CE9. Sin embargo, resulta imprescindible acotar el contenido del derecho a no declararse culpable; específicamente en el caso de las inspecciones tributarias.

En lo referente a la declaración del contribuyente, el artículo 24.2 de la CE, establece el derecho a no declarase culpable, por lo que lógicamente se requiere prima facie la declaración o confesión autoinculpatoria10. Dicha confesión o declaración de aceptación de la responsabilidad que se le imputa a dicho contribuyente, deberá ser el resultado de una conducta libre11, pues de lo contrario carecería de todo valor probatorio.

Bajo esta perspectiva, el derecho a no autoincriminarse es aplicable únicamente para la emisión de declaraciones o testimonios, orales o escritos, por parte del imputado, por lo que este derecho no alcanzaría a la aportación de

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pruebas diversas de estas. En el ámbito de los delitos tributarios se puede señalar que el contribuyente puede acoger al derecho a la no autoincriminación para justificar la negativa a aportar el libro de contabilidad, facturas u otros documentos propios del tráfico mercantil; puesto que, su derecho a no autonicriminarse se puede ver afectado por una eventual coacción ejercida sobre el contribuyente12.

Por lo que hace a los documentos como prueba de la declaración auto-inculpatoria, podemos concluir tomando en consideración la sentencia del TC13, que el requisito indispensable para poderse apreciar la existencia del derecho a no autoincriminarse, es que el imputado sea la persona que aportó bajo coacción los documentos en el marco del procedimiento de inspección tributario14. Ahora bien, cabe precisarse que para efectos de la existencia del derecho a la no autoincriminación, es menester que las declaraciones, orales o escritas, tengan un contenido directamente incriminatorio para el propio sujeto que las realiza15. Debe tenerse en consideración, que el derecho a no autoincriminarse surge ex post a la infracción que se investiga; pues no podría existir manifestación autoinculpatoria sino cuando se ha producido ya el hecho punible a que se refiere aquélla, dicho de otro manera, no puede haber comportamiento autoinculpatorio si no hay nada de lo que ser culpado16.

Uno de los presupuestos esenciales para la existencia de la invocación del derecho a no autoincriminarse es, que la información inculpatoria haya sido obtenida bajo coacción, pues el derecho a no autoincriminarse es un límite al ejercicio de la coacción por parte del Estado. Dicha restricción opera de manera plena, ya que protege a cualquier persona ante coacciones abusivas o indebidas tales como la tortura o los tratos degradantes; asimismo, protege al acusado como fuente de prueba, por lo que garantiza la coacción ejercida

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sobre el mismo, para que esta no afecte a sus declaraciones o confesiones, de forma que se eviten pruebas viciadas que comporten errores judiciales17.

En lo referente a la presunción de coacción (sanción) por no colaborar con la Administración tributaria, podría penserse que el derecho a no autoincriminarse no se extiende en aquéllos supuestos en los que la coacción ejercida no es relevante o abusiva, sino únicamente cuando la presión desarrollada sobre la voluntad del acusado fuera de una gravedad tal que pudiese doblegarla. No obstante, consideramos que cualquier aportación de información que se realice bajo una coacción capaz de inferir en la voluntad del contribuyente...

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