El procedimiento de derivación de la responsabilidad tributaria
| Autor | Zuley Fernández Caballero |
| Páginas | 182-207 |
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En esta tercera parte del capítulo pretendemos analizar el procedimiento para derivar la responsabilidad y su exigencia. Para ello será necesario determinar el cuándo y el cómo puede declararse la responsabilidad, con independencia de que se trate de un responsable solidario o subsidiario, y la exigibilidad de la deuda al responsable. Antes de adentrarnos en el procedimiento de derivación de la responsabilidad en sentido estricto, nos gustaría referirnos a una cuestión previa que tiene gran repercusión en el ámbito del procedimiento para derivar la responsabilidad, como es la determinación del momento en que se produce el nacimiento y la exigibilidad de la obligación del responsable.
Un sector de la doctrina destaca que existen dos momentos bien diferenciados en relación con la obligación del responsable: el nacimiento de ésta y el momento en que se produce la exigibilidad de esta obligación. Como se advierte en esta postura, «la obligación del responsable no surge con la mera realización del presupuesto de hecho previsto en la norma, sino que además es necesaria la realización del hecho imponible en virtud del cual queda obligado el sujeto pasivo. En este sentido, se ha afirmado que el presupuesto de hecho que origina la obligación del responsable es dependiente del presupuesto de hecho que origina la obligación tributaria principal, es decir, el presupuesto de hecho de tal responsabilidad tributaria depende del hecho imponible. Por tanto, para que
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exista un presupuesto de responsabilidad tienen que darse dos presupuestos de hecho»268.
Otros autores, en cambio, afirman que la obligación del responsable atraviesa cuatro etapas diferentes: la primera es la que tiene al deudor principal como único sujeto obligado al pago; la segunda etapa es aquella en la que se produce el nacimiento de la obligación del responsable; un tercer momento es aquél en que puede ser exigible la deuda a los responsables; y por último, la cuarta etapa, es aquélla en la que el responsable adquiere la condición de obligado al pago269.
Valiéndonos de estos criterios doctrinales, haremos una serie de precisiones relacionadas con cada uno de estos momentos.
La primera etapa surge en el momento en que el deudor principal realiza el hecho imponible y aparece como único sujeto obligado al pago, situación que se mantiene durante todo el tiempo que dure el período voluntario de pago.
El segundo momento, en el que nace la obligación del responsable, se produce con la realización del presupuesto de hecho de la responsabilidad fijado por la ley. El nacimiento de la obligación para el responsable no provoca que éste se convierta en obligado al pago, porque el deudor principal ostenta en exclusiva esta posición. La jurisprudencia y la doctrina administrativa reconocen que para que se produzca la situación de responsabilidad es necesario que, además de realizarse el presupuesto de hecho imponible determinante de la obligación del deudor principal, se realice el presupuesto de hecho en virtud del cual se genera la obligación del responsable270.
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Vencido el período voluntario de pago, en el caso del responsable solidario, o una vez finalizado la vía de apremio con la declaración de fallido del deudor principal y los responsables solidarios, en el supuesto de la responsabilidad subsidiaria, y siempre que se realizaran los presupuestos de hecho previstos por la ley para exigir la responsabilidad en ambos casos, puede ser exigida la deuda a los responsables solidarios o subsidiarios, siendo entonces estos sujetos «obligados al pago potenciales pues no tendrán la condición de obligados al pago de la deuda hasta que se les notifique el acto de derivación o declaración de responsabilidad,» lo cual «puede tener lugar, bien desde la finalización del período voluntario de pago, en el caso de los responsables solidarios, o bien una vez declarado fallido el deudor principal, en el caso de los responsables subsidiarios»271.
El momento en que el responsable adquiere la condición de obligado al pago se produce cuando se notifica a este sujeto el acto de derivación o declaración de la responsabilidad. En este sentido, «el lapso temporal que media entre la realización del presupuesto de hecho de la responsabilidad subsidiaria y la notificación del acto administrativo de derivación de la responsabilidad, el responsable subsidiario es un deudor de segundo grado de la obligación tributaria, pero no puede ser considerado todavía como un obligado al pago de la deuda tributaria»272.
En definitiva, para que el responsable tributario se convierta en un obligado al pago deben darse tres supuestos: que se realice el presupuesto de hecho de la responsabilidad exigido por la ley; que transcurra el período voluntario de pago, en el caso del responsable solidario, o que se declare fallido el deudor principal y los responsables solidarios, en los responsables subsidiarios; y por último, que se notifique al responsable el acto de derivación o declaración de responsabilidad.
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La actual LGT ha supuesto un avance en relación con la LGT de 1963 al regular los aspectos formales de la responsabilidad, estableciendo a nivel legal el régimen de los procedimientos de declaración y exigibilidad de la responsabilidad en sus dos modalidades, solidaria y subsidiaria, que con anterioridad se contemplaban exclusivamente en el ámbito reglamentario. No obstante, debe criticarse la normativa legal vigente por la regulación separada que hace de los aspectos materiales y formales de la responsabilidad, siendo preciso acudir, para conocer el régimen completo del procedimiento de derivación de responsabilidad, al apartado 5 del artículo 41, a los artículos 174 a 176 y los apartados primero y segundo del artículo 182, todos de la LGT273. El artículo 41 de la LGT no determina el momento exacto en que se produce el nacimiento de la obligación del responsable y sólo establece que la obligación del responsable tendrá lugar cuando así lo disponga la ley. Respecto a la exigibilidad de esta obligación, el apartado 5 del mismo artículo 41 de la LGT determina concretamente, de manera general, que puede exigirse la obligación al responsable tributario de conformidad con los artículos 174 a 176 de la LGT.
Según lo que se desprende del articulado de la ley, el procedimiento se divide en dos grandes fases: la declaración de responsabilidad y la exigencia de la responsabilidad declarada, aunque no siempre la LGT distingue claramente estos dos momentos274.
La administración tributaria iniciará de oficio el procedimiento frente al responsable y lo concluirá con el acto administrativo declarativo de la responsabilidad. El artículo 174 de la LGT establece el procedimiento para derivar la res-
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ponsabilidad, completando los postulados del artículo 41 de la LGT. El primero de los preceptos no hace distinciones entre los dos tipos de responsabilidad, mientras que los artículos 175 y 176 de la LGT determinan el procedimiento para los responsables solidarios y subsidiarios, respectivamente, concretándose, además, el momento temporal en que se inicia el procedimiento de recaudación frente a cada uno de ellos. Del articulado de la LGT se desprenden dos momentos diferentes para iniciar el procedimiento de derivación de responsabilidad: el procedimiento frente al responsable solidario, que puede ser llamado como tal antes o después del vencimiento del período voluntario de pago del deudor principal, y el procedimiento contra el responsable subsidiario, que sólo puede ser llamado si se ha producido la declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios, si los hubiere275.
El apartado 5 del artículo 41 de la LGT indica que el procedimiento de derivación de la responsabilidad se inicia de oficio, por iniciativa de la administración tributaria, en cumplimiento de las facultades que el propio ordenamiento le concede. No obstante, la normativa legal tributaria no se refiere a las formalidades procedimentales que debe seguir el órgano competente para iniciar el procedimiento de declaración de responsabilidad. Para ello, habrá que remitirse a lo previsto con carácter general en los artículos 98 y 109 de la LGT, así como en la Ley del régimen Jurídico de las administraciones Públicas y del Procedimiento administrativo común (en adelante LRJ-Pac) y al artículo 124 del RGR. Este último precepto, en su apartado 1, dispone que el procedimiento de derivación de responsabilidad se inicia mediante acuerdo dictado por el órgano competente que debe ser notificado al interesado. De esta forma, la norma reglamentaria regula una cuestión que quedó sin tratamiento en la LGT.
Según el apartado 1 del artículo 174 de la LGT, la responsabilidad puede ser declarada en cualquier momento posterior a la práctica de la liquidación o...
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