Nulidad de pleno derecho del acuerdo de ampliación de actuaciones inspectoras
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Escrito de contestación a la demanda realizado el 21 de junio de 2004 por don Ricardo Huesca Boadilla, Abogado del Estado-Jefe ante la Audiencia Nacional.
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Se aceptan los correlativos del escrito de demanda en cuanto no se opongan o contradigan a los resultantes del expediente administrativo.
Son de aplicación los siguientes
I. El presente recurso contencioso-administrativo impugna resolución del TEAC, de fecha 17 de noviembre de 2003, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa formulada de adverso contra el acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección, de fecha 27 de mayo de 2002, confirmado, a su vez, por el acuerdo de 27 de junio de 2002, desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra aquél, en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los Ejercicios de 1996 (de marzo a diciembre) y 1997 por importe de 15.665.496,92 euros (2.606.519.371 pesetas).
Varias son las cuestiones suscitadas en la amplia demanda formulada de adverso, a saber:
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La nulidad de pleno derecho del acuerdo de ampliación de las actuaciones inspectoras. Page 704
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La imposibilidad de considerar como IVA soportado deducible el reflejado en las facturas emitidas por las entidades a las que los jugadores cedieron sus derechos de imagen, por entender la Inspección que las cantidades satisfechas por el club tienen la consideración de rendimientos del trabajo.
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La procedencia del incremento de base practicado por la Inspección por operaciones en las que se origina la inversión del sujeto pasivo.
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La procedencia del incremento de la base imponible en las cantidades recibidas del Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado en concepto de participación del club en la recaudación obtenida de las apuestas deportivas.
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La procedencia del incremento de la base imponible por las operaciones de cesión a los empleados de uso de vehículos o en las que se les facilita la estancia en un establecimiento hotelero o se les prestan otros servicios.
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Por último, la procedencia de la deducibilidad de las cuotas del IVA soportado por la entidad por el arrendamiento de viviendas.
Con carácter previo y para facilitar la tarea de esa Sala, es necesario significar que el expediente de este recurso x/xxx/2003 es común con el del recurso x/zzz/2003, como se encarga de recordarnos la Oficina Nacional de Inspección, en la primera hoja del oficio remisorio del resto del expediente.
A las alegaciones de la demanda nos oponemos en base a lo que sigue:
1.1 La primera cuestión formal suscitada tiene que ver con la validez del acuerdo de ampliación de la duración de las actuaciones inspectoras.
La entidad recurrente ya planteó este tema en varios momentos en la vía administrativa y en la vía económico-administrativa, recibiendo una respuesta fundada en cada momento.
Dado que siguen sin convencerle los fundados razonamientos a favor de la ampliación contenidos en esos acuerdos y resoluciones, vuelve a plantear, de nuevo, el tema en vía contencioso-administrativa y lo hace reproduciendo, prácticamente, la argumentación esgrimida en contra de esa ampliación en las instancias administrativas precedentes.
Sobre esa base, podemos hacer dos cosas. O bien remitirnos a los propios términos del acuerdo de ampliación, acuerdo de liquidación, resolución del recurso de reposición y, por último, resolución del TEAC y así dar por zanjado el tema, o bien reproducir literalmente el contenido, en este punto, de los referidos actos.
No vamos a hacer ni una cosa ni otra, sino resaltar aquellos aspectos más debatidos de la cuestión suscitada intentando aportar algún argu- Page 705 mento nuevo a los ya contenidos en las resoluciones precedentes que han dado una cumplida respuestas a la tesis de adverso.
La actora, después de hacer una serie de consideraciones generales acerca de la duración de las actuaciones inspectoras con la cita del artículo 29 de la Ley 1/1998, en el que, como es sabido, se fija, por primera vez, un plazo máximo de duración de las mismas de doce meses, plazo que, como el mismo precepto indica, es susceptible de ser ampliado, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otros doce meses cuando en las actuaciones concurra alguna de las circunstancias que detalla, a las que luego haremos referencia, y del artículo 31 ter que le desarrolla oportunamente, centra su primer desacuerdo con el acuerdo de ampliación adoptado por la ONI en la supuesta falta de motivación del mismo.
Como bien dice la recurrente, con cita de la doctrina administrativa más autorizada (pág. 10), por motivación debe entenderse aquella que permita conocer las razones que conducen a la decisión adoptada. La STS de 9 de marzo de 1998, por ejemplo, nos indica que la motivación es un «instrumento que expresa la causa, motivo y fin de un acto administrativo y permite conocer los hechos y razones jurídicas que impulsan el actuar de quien emana el mismo».
Se ha dicho, con razón, que la motivación constituye una garantía del derecho a la defensa del interesado, de su derecho a la tutela judicial efectiva de sus derechos e intereses en tanto en cuanto facilita al interesado los datos fácticos y jurídicos necesarios para que pueda decidir si considera o no conforme a derecho el acto administrativo y, en este sentido, si va a proceder o no a su impugnación. Por otro lado, constituye un elemento necesario para mejor comprender y ejecutar el acto administrativo permitiendo que los órganos competentes puedan controlar la legalidad del acto administrativo y, en su caso, discernir si el acto incurrió en arbitrariedad. En definitiva, la motivación es un medio técnico de control de la causa del acto (García de Enterría, en su Curso de Derecho Administrativo, Ed. Civitas, 1996, pág. 543).
Por último, en cuanto al contenido de la motivación, el Tribunal Supremo, en numerosas sentencias (entre otras podemos citar las de 31 de octubre de 1995, 22 de junio de 1995, 11 de febrero de 1998, etc.), ha señalado que la motivación «no presupone necesariamente un razonamiento exhaustivo y pormenorizado en todos sus aspectos y perspectivas, considerándose suficientemente motivados, conforme a reiterada doctrina jurisprudencial, aquellos actos apoyados en razones que permitan conocer los criterios esenciales fundamentadores de la toma de decisión, es decir, la ratio decidendi determinante del acto, sirviendo así adecuadamente de instrumento necesario para facilitar a las partes la propia convicción sobre su corrección o incorrección jurídica, a los efectos de los posibles recursos tanto administrativos como jurisdiccionales». Page 706
Pues bien, con este bagaje doctrinal y jurisprudencial estamos ya en condiciones de rechazar totalmente el motivo de oposición invocado de contrario. Basta una simple lectura del acuerdo de ampliación de las actuaciones del Inspector Jefe, de fecha 24 de abril de 2001, para darse inmediata cuenta de que cumple, de lejos, con el requisito de la motivación, tanto desde una perspectiva general como más concreta relativa al contenido del mismo, y sin que, como pretende la actora, pueda confundirse una supuesta falta de motivación con una «explicación suficiente» de la especial complejidad de las actuaciones inspectoras o con un supuesto apartamiento de los motivos admitidos por la norma en base a los cuales puede adoptarse ese acuerdo, que son cosas radicalmente distintas.
Como se deduce de las afirmaciones contenidas en las páginas 12 y siguientes de la demanda, el desacuerdo de la actora no se centra realmente en una supuesta falta de motivación del acuerdo que, en el fondo, sabe que está suficientemente motivado, sino en los motivos invocados para acordar la ampliación, lo cual es un tema distinto, siendo objeto de estudio en las siguientes páginas de su demanda y lo va a ser también en la línea propuesta en las siguientes de esta contestación. Debe rechazarse esta primera causa de oposición al acuerdo de ampliación de actuaciones por su total inconsistencia.
Ello nos lleva ya, como hemos dicho, al examen de la conformidad o no a derecho de las circunstancias especialmente invocadas por la Inspección para acordar la ampliación de actuaciones discutidas, al hilo, claro está, de la oposición concreta formulada de adverso en las páginas 14 y siguientes de su demanda.
Con carácter general, es preciso señalar que la circunstancia básica esgrimida por la Inspección para acordar la ampliación discutida ha sido la «especial complejidad» de las actuaciones, que es la primera de las circunstancias previstas en el artículo 29.1.a) de la Ley 1/1998.
Tanto ese artículo 29.1.a) como el artículo 31 ter del Reglamento inspector que le desarrolla, señalan que se entenderá que concurre esta circunstancia a la vista del volumen de operaciones de la persona o entidad, la dispersión geográfica de sus actividades o su tributación como grupos consolidados, o en régimen de transparencia fiscal internacional.
El artículo 31 ter, citado, del Reglamento inspector es más explícito cuando textualmente, en su apartado a), después de reproducir el contenido del artículo 29.1.a) de la Ley 1/1998, añade:
«A estos efectos, y sin perjuicio de su necesaria apreciación a la vista de las circunstancias del caso concreto objeto de comprobación (afirmación muy importante como veremos), podrá considerarse que las actuaciones revisten especial complejidad cuando se produzca alguno de los siguientes supuestos:
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Cuando el volumen de operaciones de la persona o entidad sea igual o superior al requerido para la obligación de auditar sus cuentas. Page 707
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Cuando el incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales de la persona o entidad, la desaparición de los libros o registros contables o su falta de aportación por el contribuyente determine una mayor dificultad...
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