Panorámica parcial del Impuesto sobre la Renta.
| Autor | José Menéndez |
| Cargo | Registrador de la Propiedad |
| Páginas | 1253-1274 |
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Si los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta son las personas físicas, según nos declaran los preceptos pertinentes del texto legal, es absurdo que se acumulen las rentas de los miembros de la unidad familiar, porque la familia no es una persona física, sino un conjunto de personas físicas, cada una de las cuales puede por sí misma ser contribuyente aislado. La acumulación lo único que pretende es generar una progresividad de tarifa, que es injusta y discriminadora contra la unidad familiar.
Los sujetos pasivos, por sí mismos, deben ser los directos contribuyentes, si es que se van a respetar las categorías fiscales. Si no se respetan los principios y las instituciones fiscales regresaremos a las arbitrariedades del antiguo régimen y se elevarán al rango de jurídicos los caprichos de cada coyuntural legislador, con abdicación muchas veces de los postulados de la justicia. Entonces se podrá decir con rotunda veracidad un brocardo del absolutismo demagógico: «quod populo placuit legis habet vigorem».
La forma de estar redactado este artículo 7.° denuncia claramente la gratuidad de la proclamación legislativa: «cuando los sujetos pasivos Page 1254 compongan una unidad familiar», es decir, que los sujetos pasivos son los individuos y no la unidad familiar. Por tanto, la acumulación es arbitraria. Por la misma razón se podrían acumular las rentas de los miembros de una comunidad de bienes, de una pareja que no está casada, de los consocios de cualquier tipo de sociedad...
De varios preceptos de la Ley se desprende que los sujetos pasivos del impuesto tanto pueden ser las personas capaces de obrar como las incapaces. Por ejemplo, el artículo 5.° se refiere a los menores y a las personas sometidas a tutela.
Al legislador fiscal no le preocupa la posible incapacidad de los contribuyentes. Así, en el artículo 4.° de la Ley se proclama que son sujetos pasivos del impuesto las personas físicas, sin distinguir entre las capaces y las que no lo son.
Es decir, que los incapaces jurídicamente son, sin embargo, capaces para asumir obligaciones tributarias y, especialmente, el deber de pagar los impuestos. El legislador fiscal da así un quiebro a la doctrina civil, contenida fundamentalmente en el artículo 32 del Código Civil, conforme al cual los menores de edad y los incapaces son susceptibles de derechos y aun de obligaciones cuando éstas nacen dé los hechos o de las relaciones entre los bienes del incapacitado y un tercero.
Por tanto, según el Derecho civil, las fuentes de las obligaciones son distintas para los capaces y para los incapaces. Para los primeros las causas de los débitos pueden estar en los contratos, en los cuasicontratos, en la ley, en los delitos y en los cuasidelitos. Para los segundos hay que prescindir de algunas de estas fuentes. En primer lugar, de los contratos y cuasicontratos, pues los menores, los locos, los sordomudos, los interdictos... carecen de capacidad para contratar. También hay que prescindir, en ciertos supuestos, de los actos ilícitos, pues los menores, los dementes, los sordomudos que no saben leer ni escribir... tienen muy restringida su imputabilidad penal, gozando de eximentes y de atenuantes, según el desenvolvimiento físico y mental.
Para los que se encuentran en estos estados el germen de las obligaciones hay que buscarlo en situaciones que no requieran conciencia y voluntad, inteligencia plena. De ahí que sus deberes hayan de gestarse o bien en los hechos o acaecimientos naturales, que se producen con independencia de la voluntad humana, o bien de relaciones fácticas entre las cosas pertenecientes al incapacitado y un tercero. Tampoco aquí media la voluntad del incapaz.
Page 1255A la vista de la legislación fiscal hay que añadir a la fórmula dicotómica del artículo 32 del Código Civil una tercera fuente de obligaciones para los incapaces: la ley. Lo cual tiene lógica. Por dos razones:
a) Por el requisito de la capacidad contributiva. Es lógico que un incapaz que detenta un patrimonio cuantioso con importantes rentas, adquirido mortis causa, contribuya a financiar Jas cargas públicas del mismo modo que ha de hacerlo toda persona (aunque esté agobiada por importantes cargas familiares) cuyos rendimientos superen las 300.000 pesetas. anuales.
b) Por la operatividad de las leyes.
Si el poder legislativo tiene facultades para proteger al incapaz contra sus propios actos perjudiciales, negándole aptitud para contratar, restringiendo sus posibilidades de actuación en la vida civil, también tiene atribuciones para atraparle; en las garras de la imposición cuando su capacidad contributiva lo permite.
La ley fiscal cubre los dos frentes posibles de la capacidad de estas personas: la capacidad jurídica y la capacidad de obrar. La capacidad jurídica o personalidad es la aptitud para ser titular de derechos y de obligaciones. Esta aptitud de los incapaces está elípticamente reconocida por multitud de normas fiscales, que la presuponen, como esos artículos de la Ley del Impuesto sobre la Renta a que antes nos referíamos.
A la capacidad de obrar se refiere la Ley General Tributaria, variando las premisas de la legislación sustantiva al respecto. Según el artículo 42 de la Ley General Tributaria, «en el orden tributario tendrán capacidad de obrar, además de las personas que la ostentan con arreglo a las normas de Derecho privado, la mujer casada y los menores de edad en las relaciones tributarias derivadas de aquellas actividades cuyo ejercicio les está permitido por el Ordenamiento jurídico sin asistencia del marido o de la persona que ejerza la patria potestad o la tutela, respectivamente».
El artículo 44 de la propia Ley añade que por los sujetos pasivos que carezcan de capacidad de obrar actuarán sus representantes legales.
La capacidad jurídica fiscal de los menores (la aptitud para ser titular de obligaciones tributarias, para ser sujeto pasivo de los diversos impuestos) incide negativamente en la unidad familiar de la que forman parte, y ello por la progresividad fiscal a que conduce la acumulación de todos los rendimientos e incrementos de patrimonio de todos los miembros de la unidad familiar (según establece el artículo 7.° de la Ley del Impuesto sobre la Renta).
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Según el artículo 5.° de la Ley del Impuesto sobre la Renta, una de las modalidades de la unidad familiar es la integrada por los cónyuges y por los hijos menores que no vivan independientemente de los padres.
Nos parece desacertado el criterio de la minoridad de los hijos. La idea que presidió el establecimiento de la unidad familiar fue el deseo de favorecer la acumulación de rentas de los sujetos pasivos que concentran varias capacidades económicas confluyentes en una común actitud patrimonial.
Por tal motivo lo verdaderamente decisivo a la hora de postular la concentración de rentas gravables debe ser el hecho de que los rendimientos individuales de los miembros del grupo se aglutinen o no para desarrollar una común actividad económica.
Puede ocurrir que hijos mayores de dieciocho años que habiten en el hogar paterno obtengan rentas de trabajo que ellos aportan a la economía doméstica, reteniendo sólo una parte de sus ingresos para atender a sus gastos personales. En este caso, si los hijos viven bajo el techo familiar, si los rendimientos de su trabajo personal los adquiere la familia..., no vemos por qué tales rentas filiales no se aglutinan con las del pater familias para determinar la base imponible del tributo.
La lógica económica es opuesta al sistema preconizado por el legislador. Cuando los hijos son pequeños, impúberes, generan mayores gastos de educación y mantenimiento que los hijos adultos. Y si además estos últimos conviven con sus padres y contribuyen económicamente a los gastos de la familia, el desequilibrio en contra de la minoridad se descompensa todavía más.
Por otra parte, con la dicotomía minoridad-mayoría de edad se rompen criterios implícitos en el mismo artículo legal, con quiebra de la unidad del sistema.
Porque todos los miembros de la unidad familiar debieran ser tratados con el mismo criterio jurídico fiscal. Y, sin embargo, tratándose de los cónyuges no se tiene en cuenta el criterio de la edad, sino la circunstancia fáctica de la comunidad domiciliaria y de la comunidad de intereses. El precepto es absoluto: es unidad familiar la integrada por los cónyuges (sin más especificaciones y por ello tanto si los esposos son mayores como si los dos o al menos uno de ellos es menor).
Page 1257Del artículo 5.° de la Ley se desprende que la unidad familiar entre padres e hijos viene determinada por el hecho de que vivan en un mismo hogar (y de que sean menores de edad), por cuanto se excluyen de la misma a los descendientes de primer grado que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos.
Y si queremos desentrañar el significado profundo de lo que para el legislador es la habitabilidad en común hay que leer entre líneas en los artículos 4.º y siguientes de la Ley. De esta lectura conjuntada podemos extraer la conclusión de que el «vivir independientes» como síntoma enervador de la unidad familiar se...
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