Los motivos de oposición del deudor a la providencia de apremio
| Autor | Juan Francisco Hurtado González |
| Páginas | 443-481 |
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CONSIDERACIONES PREVIAS
La finalidad de este trabajo es analizar la situación actual de las posibilidades de oposición del deudor a la procedencia del procedimiento de apremio. Pese a que no se trata de un tema especialmente novedoso, hemos considerado interesante dedicar unas líneas a esclarecer algunos de los problemas más importantes que plantea, en la medida en que el legislador no ha aprovechado la última reforma de la Ley General Tributaria (L.G.T.) y la aprobación de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (L.D.G.C.) para clarificar algunas de las incertidumbres creadas en torno a esta cuestión.
La Administración tributaria necesita de una serie de potestades recaudadoras para hacer efectivos, mediante la ejecuciónforzosa, aquellos créditos que los contribuyentes no satisfacen de forma voluntaria (1). En tal sentido SAINZ DE BUJANDA define la ejecución forzosa como «el medio jurídico con el que se logra la satisfacción del acreedor cuando ésta no se obtiene através de la prestación del deudor y es necesario alcanzarla independientemente de la voluntad del obligado y venciendo toda su contraria voluntad» (2).
La función recaudatoria coactiva, que deriva de la potestad antes señalada, se convierte así en el conjunto de procedimientos por los que discurren las actuaciones de la Administración, necesarias para la percepción de cantidades adeudadas al erario público. El procedimiento administrativo mediante el que se efectúa esta función recaudatoria sedenomina en nuestro derecho procedimiento de apremio. En este sentido, podemos afirmar, que «una de las funciones en las que se pone de manifiesto con mayor claridad las potestades de la Administración... es el procedimiento de apremio» (3). Así pues, podemos afirmar que este procedimiento administrativo (4) se convierte en «una manifestación -que no la única ni tampoco necesaria- del privilegio de la autotutela ejecutiva» (5).
Pero este procedimiento no puede iniciarse a capricho de la Administración; necesita de unos presupuestos materiales, temporales y formales.
El presupuesto material lo constituye la necesidad de que la deuda sea líquida y exigible (6). Para ello es imprescindible que el deudor tenga conocimiento de su existencia, de forma que pueda ejercer las acciones de defensa legalmente previstas en el correspondiente procedimiento contradictorio. Esta circunstancia se da tanto en las deudas de contraído previo como en las que se autoliquidan, pues en este segundo caso si el contribuyente no cumple con su deber de cuantificar su obligación, lo hará la Administración de oficio a través de la correspondiente liquidación.
Consideramos que ésta es una cuestión fundamental para el análisis del objeto de este trabajo, pues condiciona y limita las posibilidades de oposición del deudor al procedimiento de apremio. Esto es así, porque si se salvaguarda correctamente el derecho del contribuyente a la tutela judicial efectiva mediante un procedimiento contradictorio en el momento de la determinación de la deuda se elimina la posibilidad de que éste alegue motivos que debieron resolverse previamente en un momento procesal anterior al que se desarrolla el procedimiento de apremio. En caso contrario el contribuyente puede utilizar la oposición al procedimiento de apremio con fines dilatorios.
El presupuesto temporal se configura en torno a la necesidad de que haya finalizado el plazo de ingreso voluntario otorgado por la legislación vigente. Así pues, tanto en las deudas autoliquidables como en las de contraído previo el procedimiento de apremio sólo se inicia cuando el plazo reglamentario de ingreso ha vencido; si bien, hemos de aclarar que el deudor siempre podrá ingresar la deuda finalizado el plazo voluntario y antes de que se la haya notificado el inicio del procedimiento de apremio.
El tercer presupuesto es de naturaleza formal y consiste en la necesidad de que la Administración notifique al deudor el inicio del procedimiento de apremio mediante la expedición del correspondiente título ejecutivo - providencia de apremio-, que además, le apercibe de que en el caso de no satisfacer la deuda de forma voluntaria dentro del nuevo plazo que se le concede, se procederá a la ejecución forzosa de su patrimonio. En este documento se ha de comunicar al deudor el contenido exacto de su débito, de forma que no se plantee la más mínima duda respecto de su procedencia y cuantía, pues el requerido al pago ha de poder identificar la deuda contenida en la providencia de apremio con una deuda líquida y exigible cuya existencia y cuantía se ha podido discutir en una fase previa.
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SIGNIFICADO E IMPORTANCIA DE LA PROVIDENCIA DE APREMIO DENTRO DEL PROCEDIMIENTO DE RECAUDACION
Como acabamos de señalar, la notificación de la providencia de apremio inicia el procedimiento de recaudación coactiva, motivo por el que consideramos de especial importancia, para un correcto análisis de las posibilidades de oposición del deudor, el estudio de su ubicación, significado e importancia dentro del procedimiento de recaudación; pues sólo un riguroso conocimiento de esta institución nos permitirá llegar a unas conclusiones satisfactorias.
En concreto, para el estudio de esta figuradentro del Derecho Tributario vamos a distinguir dos etapas bien diferenciadas: el ordenamiento vigente hasta la reforma de la L.G.T. por la Ley 25/1995, de 20 de julio, de Modificación Parcial de la Ley General Tributaria y la situación crea-da con posterioridad.
En la primera etapa, el «presupuesto formal a la ejecución forzosa» (7) lo constituye la certificación de descubierto (8), definido por la doctrina como el «títuloejecutivo, formado por la propia Administración acreedora en virtud del principio de autotutela, que acredita el incumplimiento de la obligación tributaria, y en este sentido constituye un presupuesto material de la vía de apremio» (9). El título ejecutivo constituye un presupuesto ineludible en cualquier procedimiento de ejecución, «en la medida en que otorga a su titular la legitimación necesaria para solicitar la ejecución forzosa» (10).
Su régimen jurídico aparecía regulado en los artículos129 de la L.G.T. (11) y 104 y 105 del Reglamento General de Recaudación (R.G.R.). En estos preceptos se equipara a las sentencias judiciales -lo que no implica el reconocimiento de naturaleza jurisdiccional (12)-, para proceder contra el patrimonio del deudor.
Junto a la certificación de descubierto, y como complemento de esta, se encuentra la providencia de apremio, definida en el artículo 106 del R.G.R. (13) como «el acto de la Administración que despacha la ejecución contra el patrimonio del deudoren virtud de los títulos a que se refiere el artículo anterior» (14). Así pues, se trata de «un acto jurídico dictado por la Administración y sujeto al Derecho Administrativo que tiene por finalidad poner en marcha el procedimiento ejecutivo de apremio y cuya eficacia depende del título ejecutivo en virtud del cual se dicta» (15). Partimos, por tanto, de que es el acto que inicia el procedimiento de ejecución forzosa, abandonando la tesis de los autores que opinaban que «constituye únicamente un trámite -aunque indispensable- para la apertura de la serie procedimental» (16).
En este sentido, hemos de afirmar que en esta primera etapa, la providencia de apremio carece de autonomía e independencia procedimental por sí misma, dado que está supeditada a la existencia de la correspondiente certificación de descubierto (17). La anulación de la certificación conlleva automáticamente la nulidad de la correspondiente providencia (18).
Podemos observar que en el Derecho italiano (19) la situación se mantiene de forma similar hasta la reforma de 1999, dado que junto al título ejecutivo -«l'iscrizione a ruolo» para la mayoría de los tributos y «l'ingiunzione» (20) en el caso de algunos tributos indirectos-, se encontraba «l'avviso di mora», que otorga un plazo de cinco días para pagar, pasados los cuales se inicia la ejecución del patrimonio del deudor. Pensamos que «l'avviso di mora» puede asimilarse a la providencia de apremio, pues es el acto que realmente despachaba la ejecución (21). «Il ruolo» (22) no es más que una lista de contribuyentes, que adeudan una cantidad de dinero a la Hacienda Pública, elaborada por la Administración competente, dado que en Italia el serviciode recaudación se presta por particulares mediante concesión administrativa (23).
En la segunda etapa las cosas son bien diferentes, pues desaparece la certificación de descubierto de la L.G.T. Esta medida se justifica en la propia Memoria del proyecto de la Ley 25/1995, de Modificación Parcial de la Ley General Tributaria señalando que «desaparecido el antiguo sistema de recaudación por los Recaudadores y asumida la funciónrecaudadora por la Agencia tributaria, ya no son necesarios dos documentos, la certificación de descubierto y la providencia de apremio, sino uno sólo, la providencia de apremio» (24).
Así pues, se elimina cualquier referencia a la certificación de descubierto del texto del artículo 129 de la L.G.T. y en el artículo 127.3 y 4 se establece que el procedimiento de apremio se inicia mediante la notificación al deudor de la providencia de apremio, título suficiente que tiene la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra el patrimonio del deudor (25).
La doctrina se ha mostrado dividida a la hora de pronunciarse sobre procedencia de esta medida. Así, encontramos tanto autores en contra de la eliminación de este control interno de la Administración -pues ello va a redundar en una reducción de garantías de los contribuyentes (26)-, como a favor de esta modificación (27), ya que con anterioridad a la reforma se notificaba la certificación de descubierto junto con la providencia de apremio, debido a que con la desaparición de los recaudadores coincidía el órgano competente para su emisión.
Consideramos que se trata de un cambio acertado, ya que, con carácter general, la certificación...
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