La opción por la constitución de sociedades patrimoniales: Aplicación del régimen de transparencia fiscal interna
| Autor | Concha Carballo Casado |
| Cargo | Economista y Abogado |
| Páginas | 137-154 |
A todos los profesionales del sector, en alguno o en muchos momentos de nuestra actividad profesional, se nos ha planteado la conveniencia o no de constituir una sociedad patrimonial con los bienes inmuebles y valores que componen un patrimonio. Es una decisión que por nosotros mismos, por nuestros clientes o por los amigos que nos lo plantean, merece una reflexión. Es el propósito de estas notas, contribuir a la acertada decisión.
Mientras se escriben estas líneas, se está hablando de unas próximas medidas fiscales entre las cuales, al parecer, podría estar la modificación del tratamiento fiscal de las ganancias patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y del régimen de transparencia fiscal.
Pese a ello, y precisamente por ello, parece interesante remitir este trabajo con cierta urgencia ya que, en este momento es cuando más se está planteando la posibilidad de aportar bienes a una sociedad, antes de que se pueda modificar el tratamiento de las ganancias patrimoniales y por consiguiente la tributación que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendría la aportación de bienes y derechos a una sociedad.
¿Qué motivos hacen plantearse la constitución o la aportación de los bienes propios a una sociedad patrimonial?
Es bastante general que cuando una persona se plantea el «cambiar» sus bienes inmuebles y valores por títulos de una sociedad patrimonial sea «porque le han dicho que es mejor y que su tributación en menor». La respuesta, casi siempre vaga, merece que la decisión a tomar se analice detenidamente y se llegue a una opción válida para que el objetivo conseguido con la aportación a la sociedad patrimonial sea el que realmente quiere la persona que se lo está planteando.
Se consigue:
1) Huir de los indivisos, fundamentalmente para planificar la sucesión. Éste es un motivo importante. Cuando los bienes están en proindiviso entre varias personas adoptar decisiones es mucho más complejo que si los bienes pertenecen a una sociedad de la que cada copropietario tiene, en lugar de una parte indivisa, los títulos que le corresponden por aportar su indiviso a la sociedad. Es más fácil la transmisión tanto de los bienes como de los títulos. Es más fácil su administración.
2) La fiscalidad. Motivo que analizaremos en los puntos siguientes y que no siempre es menor.
3) La mayor opacidad del patrimonio de las personas. Evidentemente éste es un motivo que no merece discusión. En el patrimonio de la persona aparecerá simplemente los títulos de la sociedad transparente y su valor, a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio es el mayor entre: el valor teórico contable, el de los resultados de los tres últimos años capitalizados al 20% o el valor nominal. Caso que la sociedad esté auditada, será el que resulte de la auditoría.
Para una visión global, exponemos en primer lugar los Costes de la aportación de los bienes a una sociedad patrimonial:
1) En la aportación de bienes Inmuebles, se devenga el IIVT, es decir, la plusvalía municipal por tratarse de un acto configurado dentro del hecho imponible. Está sujeta al impuesto la obtención de un incremento de valor experimentado por terrenos de naturaleza urbana, que se pongan de manifiesto como consecuencia de la transmisión de la propiedad «por cualquier título»(1).
2) En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del aportante, ya que toda aportación no dineraria a una sociedad produce en el aportante una alteración patrimonial que puede generar una ganancia patrimonial tributable de conformidad con lo establecido en la LIRPF(2). En el patrimonio de éste, se origina una alteración patrimonial, se cambian los bienes y/o derechos que aporta por títulos de la sociedad a la que los aporta. La cuantificación de la ganancia o pérdida que se produce es la diferencia entre el valor de adquisición de los bienes y/o derechos que aporta y el mayor de los tres valores siguientes:
- el valor nominal de los títulos que recibe a cambio.
- el valor de cotización de los títulos recibidos en el día en que se formalice la aportación o en el inmediato anterior (sólo para sociedades que cotizan. Poco usual en el tema que hoy tratamos).
- el valor de mercado del bien y/o derecho que se aporta.
Este último valor se aplica en todo tipo de sociedades, no solo en las anónimas. En efecto, el ya derogado Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como tercer valor, se refería al resultante de los informes expedidos por los expertos que designa el Registro Mercantil, imprescindible sólo en las Sociedades Anónimas, para la inscripción de la constitución o de la ampliación de capital resultante de aportaciones no dinerarias.
3) Por operaciones societarias, se devenga el 1% sobre el capital de la sociedad (constitución o ampliación)(3).
Y ya entrando en el tema concreto que nos ocupa vamos a tratar la IMPOSICIÓN DE LAS SOCIEDADES PATRIMONIALES EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
En principio, y como norma general, las sociedades patrimoniales están sujetas al régimen de transparencia fiscal.
NORMATIVA QUE REGULA EL RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA FISCAL
Ley 43/1995 Impuesto sobre Sociedades (LIS): arts. 75 a 77.
Ley 40/1998 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), art. 65 y del 72 al 74.
La Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades establece:
-
La tributación de las Sociedades Transparentes (en adelante ST) en el Impuesto sobre Sociedades (en adelante IS) desde 1 de Enero de 1996.
-
La imputación a los socios residentes de las Bases Imponible, deducciones, bonificaciones, retenciones y pagos fraccionados, así como de las cuotas satisfechas por las ST.
-
La desaparición de la doble transparencia.
-
La exclusión de este régimen las sociedades en que todos sus socios son personas jurídicas, no sujetas a su vez al régimen de transparencia fiscal.
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La elevación a 90 días del plazo de concurrencia de los requisitos que determinan la aplicación del régimen de Transparencia Fiscal.
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La sanción de infracción tributaria simple por incumplimiento de que los títulos sean nominativos se establece en de 25.000 a 1.000.000-. por cada periodo en que se incumpla.
Concepto de Transparencia Fiscal:
La transparencia fiscal es un régimen tributario por el cual determinadas entidades, que tributan por el Impuesto sobre Sociedades (como cualquier otro sujeto pasivo del IS), imputan las Bases Imponibles positivas a sus socios residentes en territorio español. Los socios deberán integrar la Base Imponible imputada en su impuesto personal (IRPF o IS según sea persona física o persona jurídica). También se imputan a los socios las deducciones y bonificaciones a que tenga derecho la sociedad transparente; las retenciones, ingresos a cuenta, pagos fraccionados y la cuota del impuesto satisfecho por la sociedad.
Ámbito Subjetivo:
Es de aplicación obligatoria a las sociedades que cumplan los requisitos para ser consideradas como sociedades transparentes.
Son sociedades transparentes:
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Por la composición de su activo y accionariado: las sociedades patrimoniales
1.1. de cartera
1.2. de mera tenencia de bienes
-
Por su actividad:
2.1. las sociedades de profesionales
2.2. las sociedades de actividades artísticas o deportistas.
Quedan excluidos de este régimen:
1) los entes del art. 33 LGT, que tributan por el régimen de atribución de rentas.
2) las sociedades en que todos sus socios sean personas jurídicas no transparentes.
3) las sociedades cuyos valores están admitidas a negociación en cualquiera de los mercados secundarios oficiales de valores.
En este estudio, nos referiremos únicamente a las sociedades patrimoniales.
LAS SOCIEDADES PATRIMONIALES(4)
Son las sociedades de cartera y de mera tenencia de bienes, siempre que se cumplan las dos condiciones siguientes:
1) La mayoría de su capital(5) (más del 50%) pertenezca a:
- Un grupo familiar, considerado formado por las personas unidas por vínculo de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado inclusive(6).
- Pertenezca a 10 o menos socios(7).
2) Las circunstancias exigidas para la Transparencia Fiscal se cumplan durante más de 90 días del ejercicio social.
Quedan excluidas las sociedades en las que más del 50% pertenece a una persona jurídica de derecho público.
1.1. La sociedades de cartera
Son sociedades de cartera aquéllas en las que más de la mitad de su activo son Valores Mobiliarios(8). La autocartera no debe computarse a efectos de este cómputo.
No se incluyen para el cálculo:
- los valores poseídos por una sociedad de valores por ser su objeto social.
- los...
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