Nueva Norma Foral General Tributaria (I)
| Autor | Garrigues Abogados y Asesores Tributarios |
(Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo; “B.O.B.” de 11 de marzo de 2005)
La nueva Norma Foral General Tributaria, cuya entrada en vigor se va a producir el próximo 1 de julio de 2005, va a sustituir a la actual Norma Foral 3/1986, de 26 de marzo, la cual, desde su publicación, hace ya más de 19 años, ha sido objeto de diversas y profundas modificaciones y también ha visto cómo aparecían otras normas conteniendo aspectos próximos o coincidentes con su ámbito regulador. Por esto, la nueva Norma Foral General Tributaria nace con un manifestado afán codificador, unificando también en el nuevo texto la regulación de todos los procedimientos tributarios, dispersos en la actualidad en diversas normas reglamentarias. En consecuencia, estos reglamentos mantienen su vigencia en tanto en cuanto no contradigan lo dispuesto en la nueva Norma Foral y no se publiquen unos nuevos textos que los sustituyan.
No obstante, dada la actualidad de la cuestión, conviene apuntar desde un principio que también ha servido esta nueva Norma Foral General Tributaria para salir al paso del vacío normativo creado en el Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2004 y anteriores (ejercicio ya devengado a la fecha en que la Sentencia ha producido efectos generales) con la reciente Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de fecha 9 de diciembre de 2004, por la que se anulan determinados preceptos de las Normas Forales del Impuestos sobre Sociedades de los tres Territorios Históricos, entre ellas los de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Territorio Histórico de Bizkaia.
En concreto, en el ánimo de que la Sentencia no afecte al ejercicio 2004, la Disposición Adicional Décima de la Norma Foral establece que “será de aplicación, en todo caso, lo dispuesto en la normativa vigente en la fecha de devengo del Impuesto sobre Sociedades correspondiente, en relación con los períodos impositivos concluidos con anterioridad a la fecha en que surta efectos, en su caso, la sentencia recaída en el recurso de casación número 7893/99”. No obstante lo anterior, hay que advertir que esta Disposición Adicional Décima también ha sido nuevamente recurrida ante el Tribunal Superior de Justicia del País Vasco por parte del Gobierno de La Rioja.
Por otra parte, también hay que comenzar señalando que la nueva Norma Foral General Tributaria incluye un gran número de novedades materiales de gran alcance. Las principales, salvo las correspondientes al nuevo sistema de infracciones y sanciones, al que dedicamos expresamente nuestra Reseña Fiscal 3-2005, las comentamos en la presente Reseña, sin perjuicio de lo cual destacamos brevemente para esta introducción las siguientes:
- La doctrina que de modo reiterado establezca el Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia va a tener carácter vinculante para el resto de la Administración tributaria, potenciándose de esta manera la importancia de este Tribunal.
- Las consultas tributarias escritas van a tener carácter vinculante, no sólo en relación con el contribuyente o el sujeto pasivo consultante, como hasta ahora, sino también con cualquier obligado tributario, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias del mismo y los que se incluyan en la contestación a la consulta, salvo que de forma motivada se modifique por el mismo órgano competente para la contestación la doctrina administrativa aplicable.
- La figura del “fraude de ley” se sustituye por la “cláusula antielusión” (en la que tampoco procede la imposición de sanciones), que se podrá aplicar en la tramitación de cualquier procedimiento de aplicación de los tributos, no sólo en un procedimiento de comprobación e investigación, cuando se entienda por la Administración que se ha evitado total o parcialmente la realización del hecho imponible o se haya minorado la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios jurídicos en los que concurran las siguientes circunstancias: (i) que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido y (ii) que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios.
Destaca a este respecto la obligatoria intervención en estos procesos de un órgano colegiado, que deberá emitir un informe favorable para poder aplicar esta figura.
- En relación con la responsabilidad tributaria, se señala expresamente que los sucesores en la titularidad o el ejercicio de explotaciones económicas responderán solidariamente (el actual artículo 72 de la Norma Foral 3/1986 no decía nada al respecto y había sido definido por la jurisprudencia del Tribunal Supremo como un supuesto de responsabilidad subsidiaria) por las obligaciones y deudas tributarias contraídas por su anterior titular y derivadas de su ejercicio, ampliándose el ámbito de esta responsabilidad a las retenciones o ingresos a cuenta que debieron haberse practicado.
- Se añade un nuevo supuesto de responsabilidad solidaria, mediante afección de bienes, cuando, de acuerdo con la literalidad de la Norma Foral, los activos y organización necesarios para desarrollar una explotación o actividad económica estén formalmente distribuidos entre más de una persona física o jurídica, de forma que, siendo único el control efectivo, se oculte la realidad global de la empresa mediante la constitución de diversas entidades que posibiliten la elusión del pago de las deudas tributarias. En estos casos, responderán solidariamente con esos activos de la totalidad de la deuda tributaria y, en su caso, de las sanciones derivadas de la explotación o actividad económica, las diferentes personas físicas o jurídicas entre las que se encuentren repartidos aquéllos.
En realidad, lo que ha pretendido la Administración es dotarse de un instrumento, cuya verdadera eficacia se verá con el transcurso del tiempo, para prevenir situaciones en las que, una vez liquidada la deuda, se realicen actuaciones societarias que tiendan a “despatrimonializar” a las sociedades con deudas tributarias pendientes con la Administración.
- En aras del principio de simplicidad en el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, se unifican los plazos de pago de las deudas liquidadas por la Administración en período voluntario y los plazos para la interposición de los recursos de reposición y las reclamaciones económico-administrativas.
En concreto y al margen de las deudas resultantes de una autoliquidación, cuyo plazo en período voluntario seguirá siendo el que se establezca en la normativa de cada tributo, el plazo de pago de las deudas tributarias resultantes de una liquidación practicada por la Administración y notificada a partir del 1 de julio de 2005, así como las exigibles como consecuencia de la denegación de una solicitud de aplazamiento o fraccionamiento de pago, de compensación a instancia de parte o de suspensión del procedimiento recaudatorio y notificadas también a partir del 1 de julio de 2005, será de un mes desde la fecha de notificación. Del mismo modo, el plazo para la interposición del recurso potestativo de reposición será de un mes contado a partir del día siguiente al de la notificación del acto recurrible, cuando el acto o resolución objeto de recurso se notifique a partir del 1 de julio de 2005, y el plazo para la interposición de la reclamación económico-administrativa será asimismo de un mes desde la fecha de notificación del acto impugnado para todas aquellas reclamaciones que se interpongan a partir del 1 de julio de 2005.
- Se prevé que el incumplimiento, por causas imputables a la Administración, de los plazos legalmente establecidos para resolver (i.e., el plazo de doce meses en los procedimientos de comprobación e investigación, plazo de tres meses para resolver el recurso de reposición desde la presentación del recurso, plazo de un año para la resolución de la reclamación económico-administrativa, etc.) determina que no se devenguen intereses de demora desde la fecha fijada para su resolución hasta que efectivamente ésta se produzca.
La única excepción a esta regla general, que será de aplicación a los procedimientos, escritos y solicitudes que se inicien o presenten a partir del 1 de julio de 2005, son los casos de incumplimiento de los plazos de resolución de las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de pago y de compensación de deudas.
- El plazo de prescripción del ejercicio de la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas o para imponer las correspondientes sanciones se amplía a cuatro años. Asimismo se eleva a cuatro años el período de prescripción para el ejercicio por el obligado tributario de los derechos de solicitar y obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
A este respecto, conviene resaltar la introducción en la Norma Foral de un período de caducidad de seis años para el ejercicio de la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación y para imponer las correspondientes sanciones, de tal modo que, al operar simultáneamente prescripción y caducidad, el ejercicio de dichas potestades por la Administración no podrá llevarse a efecto una vez que se hubiera producido cualquiera de ellas.
- Desaparece el procedimiento especial de revisión de actos anulables previsto en el artículo 149 de la actual Norma Foral 3/1986 General Tributaria. Por esto, cuando la Administración pretenda anular sus propios actos en perjuicio de los interesados (salvo rectificación de errores materiales o actos nulos de pleno derecho) deberá acudir necesariamente al procedimiento de lesividad dentro del plazo de cuatro años desde...
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