Novedades fiscales a tener en cuenta en el Cierre del ejercicio 2015

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Capítulo 1
Novedades fiscales y contables del
ejercicio 2015
1.1. Novedades fiscales a tener en cuenta en el Cierre del
ejercicio 2015
Considerando que ya esta próximo el cierre del ejercicio fiscal y contable de 2015 es de suma
importancia hacer una proyección a diciembre de 2015, que nos sirva de base para tomar las de-
cisiones que mas convengan a empresas y autónomos dependiendo de su situación, para lo cual
es importante conocer el alcance de las nuevas medidas fiscales que se han aprobado para 2015,
así como las previstas que se aprueben por el legislador para 2016 y que puedan repercutir en esta
última parte del año y en general las ventajas que pueden aportar a estos colectivos.
Además este año cobra especial importancia la entrada en vigor de la Reforma fiscal 2015, que
incluye novedades muy importantes que afectan fundamentalmente al IRPF y al Impuesto sobre
Sociedades, y que son de gran trascendencia para el cálculo del cierre del ejercicio 2015. Aunque
la entrada en vigor de estos cambios se produjo con carácter general en enero de 2015, hay otros
que entrarán en vigor para 2016 que no podemos perder de vista. A ello se añade la rebaja fiscal
aprobada por el Gobierno a mediados de julio de este año, mediante el Real Decreto-ley 9/2015,
de 10 de julio, de medidas urgentes para reducir la carga tributaria, cuya novedad fundamental
ha sido el adelanto a 2015 de la segunda fase de la rebaja de los tipos de gravamen del IRPF
inicialmente prevista para 2016, acompañado de la reducción de los correspondientes tipos de
retención a partir del 12 de julio de 2015. También a partir de esa fecha se ha reducido el tipo de
gravamen del Impuesto sobre la Renta de No Residentes previsto para determinadas rentas y el
de retención del Impuesto sobre Sociedades.
Por ello, ahora es el momento de aplicar y conocer adecuadamente la normativa contable y fiscal
del cierre del año 2015, aprovechando las opciones que ofrecen los distintos impuestos, en espe-
cial el Impuesto sobre Sociedades y el IRPF para empresarios y profesionales.
Sin duda que en el ejercicio 2015 son muchas e importantes las modificaciones normativas que se
introducen en el ámbito tributario, que vienen marcadas por las leyes que han aprobado la reforma
fiscal (Leyes 26/2014,27/2014y28/2014, de 27 de noviembre), sin olvidarnos de otras novedades
tributarias incluidas en la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2015 o en diversos Rea-
les Decretos que modifican los Reglamentos del IRPF, del Impuesto sobre Sociedades o del IVA,
entre otros, además de la modificación o aprobación de diversos modelos tributarios.
A todo esto, hay que añadir desde el punto de vista contable, un apreciable esfuerzo extra por
parte del ICAC, que ha emitido un gran número de consultas dirigidas a aclarar algunas de las
cuestiones más complejas en la aplicación de los Planes Generales de Contabilidad y se han
aprobado determinadas Resoluciones por el ICAC, como la Resolución de 14 de abril de 2015 por
la que se establecen criterios para la determinación del coste de producción, sin olvidarnos de los
aspectos contables, fiscales y mercantiles que introduce la nueva Ley 22/2015, de 20 de julio, de
Auditoría de Cuentas.
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Centrándonos en el ejercicio 2015, como normas más significativa aprobadas a fecha de hoy
podemos destacar las siguientes con incidencia en el cierre fiscal y contable del año (sin perjuicio
de que están pendientes de aprobarse a fecha de cierre de esta edición, algunos Proyectos de
Ley y normas de desarrollo, que se han remitido a las Cortes Generales, como el Proyecto de Ley
de modificación de la Ley General Tributaria o el Proyecto de Ley de Presupuestos Generales del
Estado para 2016):
• Ley 25/2015, de 28 de julio, de mecanismo de segunda oportunidad, reducción de la carga
financiera y otras medidas de orden social (proveniente del Real Decreto-ley 1/2015, de 27 de
febrero, de mecanismo de segunda oportunidad, reducción de carga financiera y otras medidas
de orden social). (BOE, 29-07-2015)
• Real Decreto-ley 9/2015, de 10 de julio, de medidas urgentes para reducir la carga tributaria
soportada por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras
medidas de carácter económico. (BOE, 11-07-2015)
• Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre
Sociedades. (BOE, 11-07-2015)
• Real Decreto 633/2015, de 10 de julio, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto so-
bre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo,
y el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto
1776/2004, de 30 de julio. (BOE, 11-07-2015)
• Ley 8/2015, de 21 de mayo, por la que se modifica la Ley 34/1998, de 7 de octubre, del Sector
de Hidrocarburos, y por la que se regulan determinadas medidas tributarias y no tributarias en
relación con la exploración, investigación y explotación de hidrocarburos. (BOE, 22-05-2015)
• Orden HAP/50/2015, de 21 de enero, por la que se fijan umbrales relativos a las estadísticas de
intercambios de bienes entre Estados miembros de la Unión Europea. (BOE, 27-01-2015)
• Ley 36/2014, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2015.
(BOE, 30-12-2014)
• Real Decreto-ley 15/2014, de 19 de diciembre, de modificación del Régimen Económico y Fiscal
de Canarias. (BOE, 20-12-2014)
• Real Decreto 1074/2014, de 19 de diciembre, por el que se modifican el Reglamento de los
Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, el Reglamento
del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, aprobado por el Real Decreto
1042/2013, de 27 de diciembre, y el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo. (BOE, 20-12-2014)
• Real Decreto 1073/2014, de 19 de diciembre, por el que se modifican el Reglamento del Im-
puesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el
Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria
y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos,
aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, y el Reglamento por el que se regulan
las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.
(BOE, 20-12-2014)
• Real Decreto 1003/2014, de 5 de diciembre, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo,
en materia de pagos a cuenta y deducciones por familia numerosa o personas con discapacidad
a cargo. (BOE, 06-12-2014)
• Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2015 el mé-
todo de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen
especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido. (BOE, 29-11-2014)
del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto
sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de mar-
zo, y otras normas tributarias. (BOE, 28-11-2014)
• Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. (BOE, 28-11-2014)
del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los as-
pectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre,
de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determi-
nadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias
y financieras. (BOE, 28-11-2014)
Todo ello sin perjuicio de las novedades normativas establecidas por las respectivas Comunida-
des Autónomas y normativa foral del País Vasco y Navarra, y que se deben tener en cuenta
para los residentes fiscales en dichas territorios, como por ejemplo con relación a las nuevas o
modificadas tarifas autonómicas y si se ha establecido nuevas deducciones o modificado algunas
de las ya existentes.
Esta batería de normas tributarias, se completan con otras disposiciones de ámbito laboral o mer-
cantil que de alguna forma inciden también en el cierre fiscal del ejercicio 2015, ya que incluyen en
su articulado algunas novedades o modificaciones de tipo tributario o bien afectan a la sociedades
mercantiles.
Todo ello, sin olvidarnos del ámbito contable y su incidencia en el cierre del ejercicio, analizan-
do las normas de valoración, los estados financieros, los mecanismos de contabilización y, las
obligaciones de información y documentación. Por su parte, el ICAC ha emitido un gran número
de consultas dirigidas a aclarar algunas de las cuestiones más complejas en la aplicación de los
Planes Generales de Contabilidad.
En consecuencia, resulta conveniente analizar con detenimiento los efectos fiscales y contables y
aprovechar las opciones que nos ofrece. Sin duda, el análisis pausado de todas estas implicacio-
nes, tributarias y jurídicas, conmina a que las empresas y profesionales tengan nuevas tareas en
el cierre del ejercicio 2015.
Como cada año, advertimos que este Informe no sustituye al asesoramiento habitual o excepcional
que requiere cada situación particular pues su finalidad es, principalmente, destacar en qué medi-
da estas novedades van a representar una necesidad de asesoramiento y, en definitiva, un análisis
de las posibilidades de planificación fiscal en el cierre del ejercicio 2015.
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1.1.1. Resumen de las principales novedades del Impuesto sobre
Sociedades 2015
Como ya hemos comentado en el apartado anterior de este capítulo, son bastantes las novedades
aprobadas a lo largo del ejercicio 2014 y 2015 especialmente, en lo que al Impuesto sobre Socie-
dades (IS) se refiere.
A continuación veremos de manera resumida las principales novedades a tener presente en el
cierre contable y fiscal del Impuesto sobre Sociedades 2015, sin perjuicio de se haga un análisis
más profundo en otros Capítulos de este Informe donde le pueda afectar.
A. Concepto de actividad económica y entidad patrimonial
Se incluye en el artículo 5 de la nueva Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades (en adelante
LIS) el concepto de actividad económica, idéntico al del IRPF, entendiendo por tal, la ordenación
por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Con relación al arrendamiento de inmuebles como actividad económica, se requiere que su or-
denación se realice al menos a través de una persona empleada con contrato laboral a jornada
completa (no se exige local). A estos efectos, el concepto de actividad económica se determinará
teniendo en cuenta a todas las sociedades que formen parte de un grupo de sociedades según
los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la resi-
dencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
Por otro lado, la LIS incorpora el concepto de entidad patrimonial en términos muy similares al
previsto en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, que será aquella en
la que más de la mitad su activo está constituido por valores o no está afecto a una actividad
económica (es decir, aquella cuya actividad principal consista en la gestión de un patrimonio
mobiliario o inmobiliario). La determinación del valor del activo se realizará a partir de la media de
los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, de los balances consolidados, si la entidad
fuese dominante de un grupo según el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de
la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.
El nuevo Reglamento del IS (Real Decreto 634/2015, de 10 de julio), establece en su disposición
adicional única que “para determinar si una entidad tiene o no la condición de patrimonial en pe-
riodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2015 se tendrá en cuenta la suma
agregada de los balances anuales de los periodos impositivos correspondientes al tiempo de te-
nencia de la participación, con el límite de los iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2009,
salvo prueba en contrario”.
B. Las Sociedades civiles con objeto mercantil pasan a ser contribuyentes del IS a
partir del 2016
Conforme a lo dispuesto en la nueva Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre So-
ciedades, las sociedades civiles con objeto mercantil pasan a ser contribuyentes de ese tributo a
partir de 1 de enero de 2016 (disposición final sexta de la Ley 26/2014 del IRPF).
Correlativamente, se adapta la normativa del IRPF, indicándose que, a partir de dicha fecha, no
tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles no sujetas al Impuesto sobre
Sociedades, alineándose la regulación de ambos tributos.
Paralelamente se establece un régimen fiscal especial para la disolución y liquidación de socieda-
des civiles en las que concurran determinadas circunstancias, de acuerdo con la nueva DT 19ª y
30ª de la Ley del IRPF (LIRPF).
En concreto, el artículo 7.1 a) de la LIS señala como contribuyentes de este impuesto a:“Las per-
sonas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil”. Luego, a sensu
contrario, serán contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles con perso-
nalidad jurídica que tengan objeto mercantil, que tradicionalmente vienen tributando en el IRPF a
través del régimen de atribución de rentas.
Dos son los requisitos para que las sociedades civiles sean contribuyentes del Impuesto sobre
Sociedades:
a) Que tengan personalidad jurídica por hacer públicos sus pactos
Con este requisito lo que se pretende es expulsar del ámbito de la sujeción pasiva del IRPF a
las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil con la doble pretensión, al
parecer, de reducir de manera indirecta el ámbito de aplicación del régimen de módulos del
método de la estimación objetiva y de evitar nichos de elusión contributiva.
b) Que tengan objeto mercantil
El legislador a la hora de establecer este requisito, no ha desarrollado esta cuestión, quizás
pensando que en el futuro la modificación del Reglamento del IRPF lo defina. La cuestión está
en determinar qué se entiende por objeto mercantil. En todo caso, recordemos que el artículo
326 del Código de Comercio establece que:
“No se reputarán mercantiles:
1. Las compras de efectos destinados al consumo del comprador o de la persona por cuyo en-
cargo se adquirieren.
2. Las ventas que hicieren los propietarios y los labradores o ganaderos de los frutos o produc-
tos de sus cosechas o ganados, o de las especies en las que les paguen las rentas.
3. Las ventas que, de los objetos construidos o fabricados por los artesanos, hicieren estos en
sus talleres.
4. La reventa que haga cualquier persona no comerciante del resto de los acopios que hizo para
su consumo.”
Ahora bien, en la reforma del Código Mercantil, actualmente en trámite parlamentario de aproba-
ción, se aborda esta cuestión en los siguientes términos:
“Ámbito de aplicación
Artículo 001-1. Objeto del Código Mercantil.
En el marco constitucional de la economía de mercado, el presente Código contiene las normas
mercantiles que regulan el mercado de bienes y servicios en todo el territorio español, el estatuto
de las personas incluidas en su ámbito y las actividades desarrolladas en el mercado.

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