Noticias fiscal
| Autor | Garrigues |
| Cargo | Abogados y Asesores Tributarios |
La situación económica actual ha dado lugar en estos últimos meses a un incremento significativo de empresas con dificultades que se declaran en concurso de acreedores o se involucran en procesos de refinanciación, principalmente con las entidades financieras que las apoyaron en su desarrollo empresarial.
El papel de las deudas con la Hacienda Pública en los concursos de acreedores está siendo objeto en alguna ocasión de discrepancia entre la Administración Tributaria, que lógicamente intenta buscar su prevalencia en el cobro de sus créditos, y la administración concursal, que procura gestionar diligentemente los escasos bienes que suelen quedar disponibles en estas situaciones. En este sentido, en una reciente sentencia, el Tribunal Supremo ha determinado que son créditos concursales y no créditos contra la masa los correspondientes a las cuotas de IVA que procedan de hechos imponibles devengados con anterioridad a la declaración de concurso, aun cuando la liquidación correspondiente se realice con posterioridad.
Por su parte, también los procesos de refinanciación presentan particularidades de carácter fiscal que es necesario atender para optimizar su resultado. En este Boletín incluimos dos Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central sobre la aplicación de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (conocido por su abreviatura, AJD) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados a operaciones de igualación de rango entre varias hipotecas y de redistribución de responsabilidad hipotecaria.
Este impuesto, muy casuístico y formalista, grava en su cuota variable las primeras copias de escrituras y actas notariales cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles y no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a las otras modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales (Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Operaciones Societarias).
En muchos de los procedimientos de reestructuración financiera se requiere modificar o reforzar las garantías de los acreedores y, en la mayoría de ellos, se ven afectados los inmuebles propiedad de la deudora, cobrando especial importancia el componente fiscal en la planificación del proceso y en la formalización de los acuerdos finalmente alcanzados. Así, en una de las Resoluciones referidas, se reitera la no sujeción a este gravamen del pacto de igualdad de rango entre varias hipotecas, cuando dicho pacto se alcanza en el momento de la constitución de las mismas (supuesto en que no se produce el empeoramiento de rango de ninguna hipoteca, por cuanto que todas nacen en igualdad de rango); en la segunda de las Resoluciones se considera que tampoco está sujeta a esa modalidad del AJD un documento privado en el que se pacta una redistribución hipotecaria (por pactarse, precisamente, en un documento privado, aunque el mismo sea inscribible).
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Sentencias
1.1 Impuesto sobre Sociedades.- El análisis de comparabilidad a efectos de valorar operaciones vinculadas no requiere comparar operaciones concretas sino si las operaciones se habrían efectuado en caso de no haber existido vinculación (Audiencia Nacional. Sentencia de 21 de mayo de 2009)
La Audiencia Nacional manifiesta en esta Sentencia que para la valoración de operaciones vinculadas no es preciso (conforme a la normativa española, las directrices de la OCDE y las normas de libre concurrencia establecidas en los Convenios para Evitar la Doble Imposición) analizar y comparar las operaciones efectuadas entre partes vinculadas con operaciones concretas entre partes independientes.
Según el criterio establecido por la Audiencia Nacional, lo que el método comparativo exige es que, con base en el funcionamiento normal del mercado y las reglas de la experiencia, pueda constatarse -con datos objetivos- que una determinada actividad u operación no se hubiera efectuado de no ser, precisamente, por la vinculación existente entre las partes, por resultar claramente gravosa para una de las sociedades intervinientes sin que obtenga ventaja o utilidad alguna de su realización.
1.2 Impuesto sobre Sociedades.- Arrendamiento con opción de compra de un inmueble: Imputación del beneficio derivado de la venta en el momento de la firma de la opción si la voluntad de las partes, desde el principio, era la de transmitirlo (Audiencia Nacional. Sentencia de 27 de abril de 2009)
La Audiencia Nacional establece que, para determinar el momento en que hay que imputar el beneficio derivado de la transmisión de un inmueble cuando se ha suscrito previamente un contrato de arrendamiento con opción de compra de un inmueble, hay que atender a la voluntad de las partes.
De esta manera, si en el momento en que se suscribió el contrato se podía presumir que la voluntad de las partes era la de transmitir el inmueble, el beneficio obtenido en la venta se deberá imputar en el ejercicio en el que se suscribió el acuerdo de arrendamiento con opción de compra.
1.3 Impuesto sobre la Renta de No Residentes.- El gravamen al tipo único del 35% de las ganancias patrimoniales obtenidas por no residentes es contrario a la libre circulación de capitales (Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas. Sentencia de 6 de octubre de 2009 en el asunto C-562/07)
En esta Sentencia se analiza la compatibilidad con el Derecho comunitario (en particular con el principio de libre circulación de capitales) de la normativa española aplicable hasta el 31 de diciembre de 2006, según la cual, las ganancias patrimoniales obtenidas en España por contribuyentes no residentes se gravaban con un tipo único del 35 %, mientras que las obtenidas por los residentes se gravaban con arreglo a una escala progresiva cuando los elementos patrimoniales transmitidos habían permanecido en el patrimonio del contribuyente durante un año o menos y con un tipo único del 15 % cuando esos elementos habían permanecido en el patrimonio del contribuyente durante más de un año.
El Tribunal concluye que existe incompatibilidad con el Derecho comunitario por cuanto que, estando los residentes y los no residentes en España en una situación comparable, la diferencia de trato en este caso supone una discriminación/restricción a la libre circulación de capitales, sin que, además, haya ninguna justificación para dicha diferencia de trato.
Esta Sentencia abre la puerta al inicio de expedientes de devolución, ya reconocidos como procedentes (respecto de este asunto concreto) entre otras, por ejemplo, en la Sentencia 40/2009 del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de 8 de enero de 2009.
1.4 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.- La exención aplicable a premios de loterías y apuestas de determinados organismos españoles atenta contra la libre prestación de servicios, al estar limitada a los premios y apuestas de dichos organismos españoles (Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas. Sentencia de 6 de octubre de 2009 en el asunto C-153/08)
Esta Sentencia tiene su origen en el recurso de la Comisión en relación con la exención en el Impuesto sobre la Rentas de las Personas Físicas de los premios por loterías, en el que la Comisión apuntaba que la norma española era discriminatoria por limitar el alcance de dicha exención a los premios de determinados organismos españoles. El Tribunal aprecia, efectivamente, que existe una discriminación por razón de nacionalidad que vulnera la libre prestación de servicios.
Aunque el Tribunal reconoce que es legítimo que los Estados Miembros reserven la concesión de beneficios fiscales a determinados organismos que persigan objetivos de interés general, concluye que no pueden reservarse dichos beneficios exclusivamente a los organismos establecidos en el territorio de dichos Estados. No obstante, a diferencia de lo que defendía la Comisión, el Tribunal concluye que la discriminación solamente sería predicable respecto de los organismos y entidades comparables, no siendo válida para todos los organizadores de loterías, juegos y apuestas establecidos en Estados Miembros distintos de España.
1.5 Impuesto sobre el Valor Añadido.- Clasificación como créditos concursales de los créditos por este impuesto correspondientes a hechos imponibles anteriores a la declaración del concurso de acreedores aunque el plazo de liquidación finalice con posterioridad (Tribunal Supremo. Sentencia de 1 de septiembre de 2009)
El Tribunal Supremo califica como "créditos concursales" -en lugar de como "créditos contra la masa"- aquellos créditos correspondientes a cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante, IVA) que guarden relación con hechos imponibles devengados con anterioridad a la declaración de concurso, aun cuando el plazo de liquidación del IVA finalice con posterioridad.
Todo ello se fundamenta en que el nacimiento del crédito tributario por este impuesto tiene lugar con la realización del hecho imponible, que coincide con el momento del devengo, y no con la fecha en la que...
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