Los efectos jurídicos de los deberes de información y asistencia en caso de cumplimiento correcto
| Autor | Irene Rovira Ferrer |
| Cargo del Autor | Profesora de Derecho Financiero y Tributario (UOC) |
| Páginas | 303-314 |
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Una vez analizados los aspectos más formales de los deberes de información y asistencia, procede empezar el estudio de los diferentes efectos jurídicos que se pueden desprender de los mismos, los cuales variarán en función de si se cumplen (ya sea de forma correcta o incorrecta) o de si se ven incumplidos. Sin embargo, teniendo en cuenta que su prestación está reconocida tanto en forma de derecho como de deber, resulta lógico pensar ya de entrada que dichas consecuencias afectarán a todas las partes implicadas, de la misma forma que parece probable que varíen en función de las diversas regulaciones de las actuaciones que conforman los deberes.
Así pues, en primer lugar, se analizarán los efectos que se producen cuando la Administración tributaria desempeña sus labores de información y asistencia de forma correcta, donde, además de quedar liberada de cualquier responsabilidad, se satisface el correspondiente derecho de los obligados tributarios. De este modo, estos últimos se encontrarán en plenas condiciones para cumplir debidamente con sus obligaciones y para ejercer convenientemente sus derechos, puesto que podrán adecuar su actuación a las informaciones recibidas y realizarla a través de los servicios de asistencia.
No obstante, conviene resaltar especialmente el carácter potestativo de esta última consideración, y es que, si bien los obligados podrán discrepar de las actuaciones recibidas prácticamente en todos los casos (ya sea actuando de modo diferente al señalado o prescindiendo de los resultados de las prestaciones de asistencia), no ocurrirá lo mismo en relación con la Administración.
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Como establece el artículo 179.2.d) de la LGT, se exonerará de responsabilidad por infracción tributaria a aquellos obligados tributarios que hayan puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones, lo cual, entre otros supuestos, se entenderá siempre que hayan adecuado su actuación a la "interpretación razonable de una norma". Así, la propia LGT reconoce la posibilidad de que existan varias interpretaciones normativas igualmente válidas, permitiendo que los obligados tributarios escojan la que consideren más adecuada sin estar vinculados por la elegida por los Tribunales o la Administración.
Consecuentemente, tales consideraciones se predican también respecto a las interpretaciones administrativas manifestadas en las actuaciones de información y asistencia (piénsese, por ejemplo, en los criterios manifestados en las contestaciones a las consultas tributarias escritas o en la elección de las normas aplicadas en la elaboración de una autoliquidación), siempre y cuando, claro está, la conducta de los obligados tributarios sea legítima y pueda defenderse en términos de razonabilidad330.
De hecho, en un sistema tributario como el nuestro (donde el ordenamiento jurídico es tan ambiguo y complejo y las autoliquidaciones se han convertido en el mecanismo principal de la aplicación de los tributos), el reconocimiento de dicha diversidad de interpretaciones era prácticamente una exigencia, y es que el deber de los ciudadanos de interpretar y aplicar la normativa no podía acompañarse de la sanción por mantener opiniones diferentes a las de la Administración.
Sin embargo, bien es cierto que existe una actuación relativa al deber de información cuyo contenido es susceptible de generar la obligación de seguimiento por parte de los obligados tributarios, puesto que, como se ha visto, artículo 20.2 del Reglamento (CE) nº 450/2008 señala que, durante un período de tres años, los efectos vinculantes de las IAV y las IVO también afectarán a sus solicitantes a partir de la fecha en la que reciban o se considere que han recibido su correspondiente notificación. La justificación de esta excepción se encuentra en el tiempo, los esfuerzos y los costes que puede generar la elaboración de dichas informacio-
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nes, de modo que, con el fin de conseguir una buena gestión de los recursos y la máxima eficiencia y eficacia de la actividad de las autoridades aduaneras, se ha querido asegurar su aplicabilidad. De todas formas, más allá de este supuesto, las actuaciones de información y asistencia tendrán exclusivamente carácter explicativo o ilustrativo, y es que, como señala SÁNCHEZ ayuso, "ahí donde la ley impone el deber de interpretar, la jurisprudencia reconoce el derecho a discrepar"331.
No obstante, y aunque la improcedencia de su carácter vinculante respecto a los sujetos pasivos sea clara, los problemas aparecen a la hora de valorar si la interpretación por la que ha optado un obligado tributario puede ser considerada como "razonable", ya que se trata de un concepto jurídico indeterminado sobre el que la normativa no ha ofrecido ningún tipo de concreción. Así, como resaltan delgado y oliver, parece que la inclusión bajo dicho concepto debe "buscarse caso por caso, teniendo en cuenta no sólo la interpretación manifestada por la propia Administración Tributaria, sino también algunos pronunciamientos jurisprudenciales acaecidos en la materia"332, si bien es cierto que de la jurisprudencia pueden derivarse algunas consideraciones aceptadas con carácter general.
En este sentido, parece que es preciso que la interpretación de los obligados plantee realmente dudas razonables (STS de 20 de noviembre de 1991) y que, a pesar de que pueda conllevar un diferimiento del impuesto, no esconda una ocultación de datos manifiesta (STS de 30 de marzo de 1999), de la misma forma que queda claro que, siempre que la propia Sala de instancia se vea obligada a elevar una cuestión de inconstitucionalidad, deberá admitir la existencia de la razonabilidad (STS de 25 de febrero de 1999)333.
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Asimismo, debe destacarse la definición de la misma contemplada en la Instrucción 1/1999, de 16 de julio, del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, relativa a la aplicación del procedimiento sancionador por infracciones graves regulado por el RD 1930/1998, de 11 de noviembre, la cual entendió que la interpretación de una norma sería razonable siempre que viniera respaldada por una fundamentación objetiva, sin que a tal efecto fuera suficiente cualquier clase de alegación contraria a la mantenida por la Administración.
Finalmente, y aunque las consideraciones apuntadas no resulten todavía suficientes, es importante realizar una última observación en relación con el artículo 12.3 de la LGT, y es que, tras señalar que, "en el ámbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposiciones interpretativas o aclaratorias de las Leyes y demás normas en materia tributaria corresponde de forma exclusiva al Ministro de Hacienda", establece que dichas disposiciones "serán de obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración tributaria y se publicarán en el boletín oficial que corresponda". Consecuentemente, parece desprenderse que, como parte de los órganos de la misma, los Tribunales Económico-Administrativos se encuentran obligados a sujetarse a tales previsiones, por lo que, de ser así, los obligados tributarios también quedarían vinculados y se vedaría su derecho a discrepar.
No obstante, cierto es que el artículo 18.2 de la antigua LGT únicamente obligaba a seguir dichas disposiciones a "los órganos de gestión de la Administración pública", de la misma forma que, de conformidad con el artículo 228.1 de la LGT actual, los mencionados Tribunales deben actuar con "independencia funcional" en el ejercicio de sus competencias. Sin embargo, como señala Calvo ortega, habría que debatir aquí si esta independencia se extiende a la no vinculación por la interpretación del Ministro, teniendo en cuenta, sobre todo, que "ha supuesto una modificación determinada en la nueva ley"334.
De todos modos, como acertadamente resalta leisner en el caso de Alemania, admitir tal posibilidad supondría exigir a los tribunales que otorgasen un mayor peso a la opinión de la Administración que a la de los ciudadanos, cuando es claro que ambas partes se encuentran en sede de igualdad335. Así pues, como defiende TIPKE, debe darse a la interpretación ciudadana el valor que corresponda a la fuerza de...
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