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El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

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Vincent
AutorIrene Lorenzo-Rego
Cargo del AutorDoctora en Derecho
Páginas261-271

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Está regulado por la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y desarrollado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (RCL 1991, 2734). Se concibe como un impuesto que grava la adquisición de bienes y derechos por cualquier título sucesorio, la adquisición a título gratuito inter vivos y la percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida (art. 3). La Exposición de Motivos presenta el impuesto como un tributo personal y directo, complementario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y que contribuye a la redistribución de la riqueza por detraer un porcentaje de cada adquisición lucrativa en favor del Tesoro Público. Este porcentaje varía en función de la cuantía de dicha adquisición y de la relación de parentesco

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entre el transmitente y el adquirente, aunque se tiene en cuenta, además, el patrimonio preexistente del sujeto pasivo.

La alusión al parentesco es constante, pero se halla básicamente en el mínimo exento de las adquisiciones mortis causa, materializado en las reducciones de la base imponible y en la cuota tributaria.

A Presunción de hecho imponible

El artículo 4.1 de la Ley establece una presunción iuris tantum de transmisión lucrativa si, según los datos de los Registros Fiscales o de los recogidos por la Administración Tributaria, el patrimonio de una persona disminuye, y aumenta simultáneamente el del cónyuge, descendientes, herederos o legatarios. Esta presunción rige siempre que esta disminución y correlativo aumento se produzca en el plazo de cinco años, que es del que dispone la Administración para determinar la deuda tributaria y practicar la oportuna liquidación (art. 25 Ley 29/1987 [RCL 1987, 2636] y art. 64 Ley 230/1963 [RCL 1963, 2490] General Tributaria). Se trata de una presunción iuris tantum: los interesados tienen la oportunidad de formular alegaciones y practicar las pruebas necesarias para demostrar lo contrario (art. 4.3).

Tradicionalmente, ésa y otras presunciones habían sido calificadas como «muletas» de la Ley, necesarias cuando la Administración no tenía medios para identificar los bienes y derechos que se transmitían por vía hereditaria. En alguna ocasión, atribuyó la existencia del precepto a la inercia de los redactores de la Ley306.

El sentido de esta presunción era gravar aquellas adquisiciones lucrativas que podían pasar desapercibidas. A mi juicio, las menciones del cónyuge, descendientes, herederos y legatarios son debidas a que cualquiera de ellos que reciba en vida algunos bienes o derechos, no tendrá que tributar por estas adquisiciones cuando acaezca la muerte del causante. Puede nombrar sin más a los herederos y legatarios, pero incluye al cónyuge y descendientes por tratarse de herederos forzosos. Es posible que no mencione a los ascen-

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dientes por tener menos probabilidades de sobrevivir al que ha sufrido la disminución patrimonial.

No se deduce idea alguna de familia, a pesar de la alusión al cónyuge y a los descendientes. Simplemente, tiene su razón de ser en el Derecho Sucesorio.

B La base imponible

A continuación, estudiaré la posible relación con la familia de dos aspectos de la regulación de la base imponible, relativos a las normas especiales para la adquisición mortis causa:

  1. Adición de bienes

    Se encuentra regulada en el artículo 11 de la Ley, pero esta vez no se trata de una presunción de transmisión lucrativa, sino de la pertenencia de unos bienes al caudal hereditario de una persona. Me interesan dos de los grupos de bienes a los que afecta esta presunción:

    · El primer grupo hace referencia a los bienes que pertenecieron al patrimonio del causante hasta un año antes de su fallecimiento, salvo que hubieran sido sustituidos por otros de igual valor. La presunción puede ser destruida si se prueba que tales bienes han sido transmitidos a persona distinta de los herederos, legatarios, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante (apdo a).

    · El segundo, a los bienes y derechos que se adquirieron a título oneroso en usufructo por el causante, y en nuda propiedad por un heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante (apdo b).

    A diferencia de la presunción de hecho imponible, la presunción de pertenencia de bienes al caudal hereditario afecta sólo a las adquisiciones mortis causa y trata de evitar la evasión fiscal de los posibles herederos. No obstante, no hace referencia expresa a los descendientes y ascendientes, y es que, a mi juicio, al aludir a los herederos, se refiere tanto a los de libre designación como a los forzosos.

    No ocurre lo mismo con los parientes dentro del tercer grado colaterales, que sólo son posibles herederos por imposición de la Ley en la sucesión intestada (art. 943 CC). Opino que la omisión de los parientes de cuatro grado es debida a que no tienen derecho a la reducción de la base imponible que dispone el artículo 20 de la Ley del Impuesto. Esta reducción, como se verá, está

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    prevista para los parientes hasta el tercer grado. Anteriormente, se había cues-tionado si éstos eran los del causante o, además, de los herederos o legatarios. Pero la Resolución del Tribunal Económico Administrativo (T.E.A.C.) de 14 de junio de 1973 aclaró que el precepto se refería a los parientes del causante.

    En cuanto a la mención del cónyuge, seguramente se debe a su proximidad respecto a todos los anteriores, y a la posibilidad que tienen los cónyuges de celebrar pactos entre sí.

  2. Deudas deducibles

    Según el artículo 13.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (RCL 1987\2636), para el cálculo del valor neto patrimonial de la base imponible, se pueden deducir las deudas contraídas por el causante, salvo las que lo hayan sido a favor de herederos o legatarios, cónyuge...

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