Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO)
| Autor | Antonio Cepa Dueñas - Carlos Tejedor Ruiz |
| Cargo del Autor | Director de Servicios de Inspección Tributaria - Jefe del Servicio de Gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas |
| Páginas | 200-223 |
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El ICIO, que nació con la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales (LRHL), está recogido ahora en los arts. 100 a 103 TRLRHL. Esta regulación, a todas luces insuficiente, debe completarse con la jurisprudencia que el impuesto ha generado.
El art. 59.2 TRLRHL adscribe el ICIO al grupo de los impuestos potestativos, de manera que el Ayuntamiento que decida exigirlo deberá adoptar un acuerdo expreso de imposición y aprobar, simultáneamente, la ordenanza fiscal reguladora del tributo (arts. 15, 16 y 17 TRLRHL).
Parece ser que el ICIO se creó para sustituir a la tasa por licencia de obras o urbanística; sin embargo, ambas figuras coexisten por la vía de hecho de superponer el impuesto a la tasa.
En el art. 103.3 TRLRHL encontramos una prueba indirecta de la vinculación entre uno y otra, ya que si la Ordenanza fiscal así lo dispone se podrá subsumir la cantidad pagada por la tasa en la cuota a satisfacer por el ICIO, aunque no es habitual ver implementada esta deducción.
EL art. 100.1 TRLRHL establece que el ICIO es un tributo indirecto cuyo hecho imponible está constituido por la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija disponer de la pertinente licencia de obras o urbanística, se haya obtenido o no dicha licencia, o para la que tenga que presentarse una declaración responsable o una comunicación previa, siempre que la expedición de la licencia, en un caso, o la actividad de control, en el otro, corresponda al
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Ayuntamiento de la imposición (Disp. final 1.ª .Dos de la Ley 12/2012, de 26 de diciembre).
Al tratarse de un impuesto, el substrato en el que se basa debe ser una manifestación concreta de capacidad económica, que en este caso son los recursos que se destinan a acometer la construcción, instalación u obra proyectadas.
En resumen, el presupuesto de hecho del ICIO es un gasto que deviene en inversión o, dicho de otra forma, una aplicación de renta que se convierte en patrimonio cuando acaba el proceso de construcción.
La definición legal lo califica de tributo indirecto, aunque esta nota no ha estado exenta de críticas. Si acaso, la propiedad de indirecto le podría venir desde una perspectiva económica, ya que no recae sobre la renta o el patrimonio de una persona (impuestos directos), sino sobre el gasto (impuestos indirectos).
La cualidad de indirecto también es discutible porque el ICIO recae sobre una manifestación directa de capacidad económica, la que se pone de manifiesto al realizar esas construcciones, instalaciones u obras, y se exige a quien ostenta esa capacidad, que no es otro que el dueño de la obra (art. 101 TRLRHL).
También se le encuadra en el grupo de los impuestos reales, porque su hecho imponible no viene referido a persona determinada sino que grava manifestaciones de riqueza sin supeditarlas a las personas que las detentan.
La calificación de objetivo completa el análisis de su naturaleza, y esa característica se le atribuye porque las circunstancias personales de los obligados al pago no son relevantes para el ICIO.
El hecho imponible del ICIO está constituido por un presupuesto fáctico, la ejecución de construcciones, instalaciones u obras dentro del término municipal, y una condición, ya que no son todas las obras sino sólo aquellas que precisan de licencia municipal, licencia que ha de otorgar el Ayunta-
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miento titular de la imposición, con independencia de que se haya solicitado y obtenido o no dicha licencia (art. 100.1 TRLRHL). Ahora también incluye, de modo expreso, las que puedan realizarse con una declaración responsable o una comunicación previa.
Hay ordenamientos urbanísticos que para ahorrar a los particulares el coste del proyecto permiten que las obras de pequeña entidad se lleven a cabo sin licencia, sustituyéndola por una declaración responsable, pero al atenuar el requisito los tribunales han interpretado que esas obras quedaban fuera del ámbito estricto del hecho imponible y han negado su sujeción al impuesto.
El legislador ha reaccionado ante esta situación y ante la tendencia generalizada de eliminar las trabas burocráticas que dificultan la realización de actividades, incorporando a la definición del hecho imponible las obras que puedan acometerse con una declaración previa o una comunicación responsable, ya que estamos ante un impuesto y la manifestación de capacidad económica, aunque sea de escasa cuantía, también aflora en estas obras menores.
Al tratarse de actuaciones -construcciones, instalaciones u obras- que están reguladas en un ordenamiento específico, el Derecho urbanístico, deberemos tener presente la normativa básica sectorial, compuesta por el Texto refundido de la Ley de Suelo (TRLS), aprobado por el R. D. Legislativo 2/2008, de 20 de junio; la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación (LOE) y la normativa urbanística particular de cada Comunidad autónoma, dado que el orden competencial instaurado por la Constitución Española atribuye a estas Administraciones el diseño y desarrollo de sus propias políticas en materia urbanística.
Según el art. 2.1 de la LOE, esta norma es de aplicación al proceso de la edificación, entendiendo por tal la acción y el resultado de construir un edificio de carácter permanente, público o privado, cuyo uso principal esté comprendido en los siguientes grupos:
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Administrativo, sanitario, religioso, residencial en todas sus formas, docente y cultural.
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Aeronáutico; agropecuario; de la energía; de la hidráulica; minero; de telecomunicaciones (referido a la ingeniería de telecomunicaciones);
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del transporte terrestre, marítimo, fluvial y aéreo; forestal; industrial; naval; de la ingeniería de saneamiento e higiene, y accesorio a las obras de ingeniería y su explotación.
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Todas las demás edificaciones cuyos usos no estén expresamente relacionados en los grupos anteriores.
A ese resultado se llega mediante las siguientes obras (art. 2.2 de la LOE):
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Obras de edificación de nueva construcción, excepto aquellas construcciones de escasa entidad constructiva y sencillez técnica que no tengan, de forma eventual o permanente, carácter residencial ni público y se desarrollen en una sola planta.
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Obras de ampliación, modificación, reforma o rehabilitación que alteren la configuración arquitectónica de los edificios, entendiendo por tales las que tengan carácter de intervención total o las parciales que produzcan una variación esencial de la composición general exterior, la volumetría o el conjunto del sistema estructural, o tengan por objeto cambiar los usos característicos del edificio.
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Obras que tengan el carácter de intervención total en edificaciones catalogadas o que dispongan del algún tipo de protección de carácter ambiental o histórico-artístico, regulada a través de norma legal o documento urbanístico y aquellas otras de carácter parcial que afecten a los elementos o partes objeto de protección.
No todas las construcciones, instalaciones u obras están sujetas, sino sólo aquellas que según la normativa urbanística necesiten licencia municipal, declaración responsable o comunicación previa, si bien es cierto que la exigencia de ese permiso previo o la puesta en conocimiento de la Administración municipal son prácticamente absolutas, porque:
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Todo acto de edificación requerirá del acto de conformidad, aprobación o autorización administrativa que sea preceptivo, según la legislación de ordenación territorial urbanística [art. 8.º.1.b) del TRLS].
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La construcción de edificios, la realización de las obras que en ellos se ejecuten y su ocupación precisará de las respectivas licencias y de-
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más autorizaciones administrativas procedentes, de conformidad con la normativa aplicable (art. 5 de la LOE).
El ordenamiento urbanístico asigna un papel preponderante a las Entidades locales en el control de estas actuaciones, ya que el Municipio ejercerá, en todo caso, competencias, en los términos de la legislación del Estado y de las Comunidades autónomas, en materia de ordenación, gestión, ejecución y disciplina urbanística [art. 25.2.d) de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local (LRBRL)].
Ahora bien, el hecho imponible del ICIO se produce independientemente de que la licencia se haya solicitado o no, o de que se haya formulado en tiempo y forma una declaración responsable o una comunicación previa.
Por tanto, el procedimiento administrativo de examen, verificación y validación para determinar la adecuación a la normativa urbanística de la actividad constructora que se pretende llevar a cabo no incide para nada en la materialización del hecho imponible; ni éste...
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