La hipoteca legal tácita

AutorZuley Fernández Caballero
Páginas47-71

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El presente capítulo está dedicado al estudio de las garantías reales y las demás prerrogativas que la LGT confiere al crédito tributario bajo la rúbrica de «garantías de la deuda tributaria». Para este fin es determinante identificar las figuras que, dentro de los mecanismos establecidos para el aseguramiento del crédito tributario, merecen ser consideradas como garantías reales en sentido estricto, en los términos que hemos señalado en el capítulo anterior. Centra-

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remos nuestra atención en la hipoteca legal tácita del artículo 78 de la LGT, la hipoteca legal expresa del artículo 66 del RGR, y el derecho de afección del artículo 79 de la LGT. También haremos alusión a otras instituciones que la ley ubica dentro de las garantías del crédito tributario y que, a pesar de no cumplir con todas las características propias de las garantías reales en sentido estricto, permiten de igual manera asegurar el cobro del crédito por parte de la administración tributaria, como son el derecho de prelación general, el derecho de retención y las medidas cautelares.

1.1. Naturaleza jurídica

La figura que se recoge en el artículo 78 de la LGT es singular. En relación con la naturaleza jurídica de la hipoteca legal tácita que prevé dicho artículo, la principal problemática se presenta a la hora de determinar si es una mera preferencia para el cobro o puede operar como una garantía real, pues de configurarse como un derecho real tendría facultades accesorias, reipersecutoriedad y oponibilidad erga omnes y gozaría de preferencia frente a los titulares de otros derechos reales inscritos con anterioridad.

Debemos recordar que en ocasiones puede darse al crédito garantizado un privilegio especial sobre el producto de la realización de un determinado bien. El acreedor que se encuentra asegurado con la garantía real no sólo podrá efectuar la realización forzosa del bien gravado para cubrir el pago, sino que dispondrá de un privilegio que le otorga preferencia sobre el producto de la realización de dicho bien antes que el resto de los acreedores. Entendemos que la figura que contiene el artículo 78 de la LGT reúne estos elementos, aunque existen otras tesis que interpretan de manera diferente la naturaleza jurídica de la hipoteca legal tácita41.

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Los autores que consideran que no se justifica la existencia de una hipoteca manifiestan que el artículo 78 de la LGT, frente a un titular que ha inscrito su derecho, antepone otro que no ha inscrito el suyo o que lo ha hecho después, lo que es contrario a los principios hipotecarios de prioridad y de fe pública registral42.

Un sector de la doctrina afirma, en la misma línea, que el privilegio que establece el precepto no se resume a la afección de ningún bien concreto al pago del tributo, pues de lo contrario carecería de sentido que, si la garantía del artículo 73 de la LGT de 1963 termina de resolverse en el artículo 74 de la LGT de 1963 (haciendo alusión a la legislación anterior), se regulara la afección de bienes en artículos diferentes y consecutivos y se estableciesen en ellos distintos tipos de tributos. Además, se añade que, la ley no otorga «derecho real alguno sobre el bien gravado por el mero hecho de constituir un tributo sobre el mismo»43.

Por el contrario, los autores que se muestran a favor de la tesis que avala la existencia de una hipoteca legal tácita, de pleno derecho y por disposición de la norma, opinan que sólo con la publicidad de la ley es suficiente para entender que nadie puede ignorarla. Todos los propietarios, se afirma en esta postura, deben conocer el pago de la contribución a las que las fincas están sujetas, pues tendría un costo grandísimo inscribir esta hipoteca que grava todos los bienes

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inmuebles del país, siendo su esencia la de proteger el crédito tributario cuando la finca pasa a manos de un tercero44.

El artículo 78 de la LGT produce una afección de un bien en concreto porque, de lo contrario, carecería de sentido que la ley conceda preferencia a la Hacienda Pública frente a cualquier otro adquirente, pues «la concurrencia con el mismo sólo se producirá si el bien gravado sale del patrimonio del deudor sujeto pasivo, y no habiendo éste satisfecho la deuda tributaria, pretendiera la Hacienda pública hacerla efectiva sobre dicho bien -hora en manos de un tercero ajeno a la obligación tributaria- sobre la base precisamente del ejercicio del derecho real de garantía constituido sobre el mismo»45.

Creemos acertadas estas últimas palabras y no pensamos que con ello se produzca la subsunción del artículo 78 de la LGT en el artículo 79 de la LGT. Este último precepto determina una garantía de derecho real, el derecho de afección, que comparte con la hipoteca legal tácita la misma naturaleza jurídica. No obstante, ambas figuras disponen de elementos, sobre todo en su régimen jurídico, diferenciados, como por ejemplo los impuestos que protegen, las anualidades garantizadas, o el alcance frente a terceros adquirentes. La similitud radica en que tanto las hipotecas legales tácitas como el derecho de afección implican la sujeción de un bien determinado al cumplimiento de una obligación, cualquiera que sea su poseedor, por lo que puede decirse que son en ambos casos garantías legales de naturaleza real.

Se entiende entonces que una parte de la doctrina se muestre crítica ante la calificación de este tipo de hipoteca legal tácita como una mera preferencia al cobro, pues esto equivaldría a negarle efectos reales y rechazar que la misma conlleva la sujeción de un bien en concepto de afección real con oponibilidad erga omnes. Existen datos para otorgar efectos reales a la hipoteca legal tácita, desde el momento en que la garantía se reconoce especial respecto a los tributos que gravan bienes inscribibles en el registro de la Propiedad46.

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Esta misma preferencia de cobro de tributos que gravan ciertos bienes se mantiene en la actualidad en el artículo 78 de la LGT, especialmente sobre bienes inmuebles, y de esta forma se configura un poder de ejecución y, por tanto, un derecho real sobre el bien gravado. De ahí que la preferencia se fije no sólo frente a cualquier otro acreedor, sino también frente a otro adquirente, sin exigir que la administración tributaria inscriba el derecho que conlleva la traba de un bien concreto. Y esto significa, en definitiva, una reipersecutoriedad y, por tanto, un elemento esencial de un derecho real de garantía. En el caso del artículo 78 de la LGT existe, pues, una preferencia en el cobro del precio de la venta forzosa y esa preferencia es lo que algunos autores identifican como el carácter real de la hipoteca. Los seguidores de esta corriente entienden que la reipersecutoriedad no es más que la extensión de la preferencia para conservar su efectividad cuando el inmueble haya pasado a manos de un tercero poseedor. Mientras que para otros autores, la reipersecutoriedad es el efecto o la consecuencia del principio que caracteriza la naturaleza de la hipoteca. Todos estos elementos a los que nos hemos referido por sí solos no son capaces de demostrar el carácter real de la hipoteca. Por eso la doctrina civilista incorpora a la facultad de pedir su ejecución y a la preferencia de que goza el crédito hipotecario, la sujeción o afección de la cosa al pago del crédito asegurado.

En síntesis, «tanto la tipicidad, la publicidad, la especialidad como la accesoriedad son características propias de las garantías reales que la hipoteca legal tácita reproduce en su estructura. Viniendo prevista expresamente en la ley, en ella se encuentra no sólo su configuración típica, sino también su fuente directa de publicidad; además de accesoria respecto del derecho de crédito que garantiza y es especial por cuanto afecta una cosa determinada al cumplimiento de una obligación»47.

En conclusión, la hipoteca legal tácita del artículo 78 de la LGT constituye una garantía real, cualificada con un derecho especial de prelación, porque conlleva una preferencia para el cobro con los bienes del obligado tributario, no sólo frente a otros acreedores de éste, sino también frente a cualquier adquirente de esos bienes. La ley establece una hipoteca a favor de la Hacienda Pública sin necesidad de inscripción registral, sobre bienes o derechos inscritos en un registro Público y que se gravan con ciertos tributos periódicos de carácter real. En el caso de que se incumpla con la obligación de pago, se faculta a la administración tributaria a la persecución erga omnes y a la ejecución forzosa.

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Además, se otorga una preferencia especial para que la Hacienda Pública cobre con el producto de su realización y se anteponga a todos los titulares registrar-les, sean terceros adquirentes o acreedores de bienes o derechos reales inscritos con anterioridad en el registro48.

1.2. Ámbito de aplicación

Una de las cuestiones importantes que atañen a la hipoteca legal tácita, además de la determinación de su naturaleza jurídica, es su ámbito de aplicación. Es decir, quiénes pueden ser los titulares de ese derecho real y cuáles son los límites a los que se ve sometida su aplicación, ya sea en relación con los tributos que se garantizan mediante esta figura, las cantidades a las que alcanza o las anualidades que se aseguran a través de su utilización.

1.2.1. Aspecto subjetivo
1.2.1.1. Sujetos titulares de la hipoteca legal tácita

Dentro de las...

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