Fraude de ley y derecho tributario sancionador
| Autor | Carmen Almagro Martín |
| Cargo | Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Granada |
| Páginas | 211-228 |
R.E.D.S. núm. 16, Enero-Junio 2020 ISSN: 2340-4647
pág. 211!
FRAUDE DE LEY Y DERECHO TRIBUTARIO
SANCIONADOR
FRAUD OF LAW AND SANCTIONING TAX LAW
Carmen Almagro Martín
Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario
Universidad de Granada
Fecha de recepción: 02/02/2020
Fecha de aceptación: 05/03/2020
RESUMEN: Desde que la Ley General Tributaria de 1963 regulara por primera vez el
fraude de ley tributaria y posteriormente el conflicto en la aplicación de la norma tributaria,
cláusula antiabuso que vino a sustituirlo en la LGT de 2003 , resultaba expresamente prohibida la
sanción de tales conductas. Sin embargo, la situación cambia sustancialmente con la reforma
parcial de esta última Ley operada por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, que elimina la
imposibilidad de sancionar tales conductas. Esta modificación se completa con la configuración en
la LGT de una nueva infracción introducida en su artículo 206 bis. Tales cambios, si bi en responde
a las pretensiones de la Administración tributaria y de una parte de la doctrina científica y de la
jurisprudencia, no son en absoluto pacíficos, habiendo generado numerosas duda s y controversias
en torno a su aplicación y contenido que pretendemos poner de manifiesto en este trabajo.
ABSTRACT: At the moment that the Spanish General Fiscal Law —from 1963—
regulated the fraud in the Tributary Law for the first time and after this point, a conflict arose
because of the implementation of this tax legislation. This was an anti-abuse clause which was
established in order to substitute it in the original version of the Spanish General Fiscal Law
(LGT) from 2003, where the penalties of these conducts were prohibited. However, this situation
significantly changed by the partial amendment of this last Law, established by the Spanish Law
34/2015 from 21st September, which removes the impossibility of penalising these conducts. This
modification is completed by the configuration of the Spanish General Fiscal Law (LGT) of a new
infraction inserted in its article 20 6 bis. This modification is completed by the configuration of the
Spanish General Fiscal Law (LGT) of a new infraction inserted in its article 206 bis. These
changes a re provoked by the aspirations of the Tax Administration, a portion of the scientific field,
and the jurisprudence. They are not at all peaceful process, raising a large quantity of doubts a nd
disputes around its implementation and its content, which we are trying to reveal in this research.
PALABRAS CLAVE: Conflicto en la aplicación de la norma tributaria, elusión fiscal,
sanción tributaria, Comisión Consultiva, Derecho tributario sancionador.
KEYWORDS: Conflict in the application of tax law, tax avoidance, tax sanction,
Advisory Commission, Punitive elements in the Tax Law.
Carmen Almagro Martín
R.E.D.S. núm. 16, Enero-Junio 2020 ISSN: 2340-4647
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SUMARIO: 1. Introducción, 2. La modificación del artículo 15 de la Ley General
Tributaria, 3. Infracción en los supuestos de conflicto en la aplicación de la norma
tributaria, 4. La Necesidad de previo informe consultivo: procedimiento de inspección.
1. INTRODUCCIÓN
Desde que la Ley General Tributaria de 1963 regulara por primera vez el fraude de ley
tributaria quedo expresamente excluida la posibilidad de sancionar tales conductas,
particularmente elocuente resulta el artículo 24.3 de la citada Ley, según redacción
liquidaciones que se realicen como resultado del expediente de fraude de ley se aplicará la
norma tributaria eludida y se liquidarán los intereses de demora que correspondan, sin que
a estos solos efectos proceda la imposición de sanciones».
Los numerosos problemas que ocasionaba la aplicación del fraude de Ley tributaria, que
determinaron su escasa aplicación en la práctica en favor de la simulación o simplemente
de la calificación para corregir muchas de las conductas de los contribuyentes en las que, en
por una cláusula antiabuso «más flexible y de más fácil aplicación»2. Se trata del conflicto
en la aplicación de la norma tributaria regulado en el artículo 15 de la vigente LGT, cuya
redacción original mantenía el tradicional veto a la posibilidad de sancionarlo en términos
similares a los del citado artículo 24.3 de la LGT de 1963, cuando señalaba que «[e]n las
liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artículo se exigirá el
tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o
propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora,
sin que proceda la imposición de sanciones».
Sin embargo, la situación cambia sustancialmente tras la reforma operada por la Ley
34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria3, que en el apartado tercero de su único artículo otorga nueva redacción
al artículo 15.3 de la LGT eliminando la imposibilidad de sancionar las conductas en las
que pueda apreciarse conflicto en la aplicación de la norma. Esta modificación se completa
con la configuración en la LGT de un nuevo tipo de infracción tributaria introducido en su
artículo 206 bis «en el que se integran los posibles resultados materiales de la conducta del
obligado así como la desatención por parte del mismo de los criterios administrativos
preexistentes que hubiesen determinado el carácter abusivo de actos o negocios
sustantivamente iguales»4, cambios a los que nos referimos a continuación.
2. LA MODIFICACIÓN DEL ARTÍCULO 15 DE LA LEY GENERAL
TTRIBUTARIA
La reforma del artículo 15 de la LGT consistió en la eliminar de su apartado tercero la
coletilla «sin que proceda la imposición de sanciones», que deja expedita la vía para
sancionar los supuestos de conflicto en la aplicación de la norma tributara. Así, con efectos
de 12 de octubre de 20155, el citado artículo 15.3 queda redactado como sigue:
!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!!
2 Según se describe en la Memoria del Proyecto de LGT.
3 En adelante Ley 34/2015.
4 Apartado II del Preámbulo de la Ley 34/2015.
5 Según el apartado 1 de la Disposición transitoria única de la Ley 34/2015 «la nueva redacción del apartado 3 del
artículo 15 de la Ley58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, será aplicable a los periodos impositivos
cuyo periodo de liquidación finalice después de la fecha de entrada en vigor de esta Ley».
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