Las exenciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido y los terrenos no edificables

Autor:Carmen Alba Gil
Páginas:190-254
 
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Es objeto de este Capítulo III el estudio de las exenciones inmobiliarias. Tal y cómo hemos puesto de manifiesto en el Capítulo I de la presente obra, para nosotros el elemento objetivo constituye un elemento esencial de enlace y estudio tanto del IVA como del ITPyAJD. A ello hemos de unir que nuestra investigación gravita entorno al tráfico inmobiliario, es decir, que la pieza fundamental es el concepto de inmueble. Por ello, el estudio de las exenciones preferimos realizarlo centrándonos en los distintos tipos de inmuebles que la LIVA trasluce cuando regula las exenciones inmobiliarias.

Por lo que interesa al objeto de nuestro estudio analizaremos las exenciones inmobiliarias sin seguir la sistemática y el orden del art.20 Uno de la LIVA, sino diferenciando las operaciones según la clase de inmueble de que se trate. De este modo articularemos nuestra investigación estudiando las exenciones en el IVA y los terrenos no edificables, las exenciones en el IVA y las edificaciones y, por último, las exenciones en el IVA y los terrenos edificables.

Así pues, comenzaremos nuestra investigación por el análisis del art.20 Uno 20º de la LIVA, de conformidad con el cual se encuentran exentas del IVA "Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos, aunque no tengan la condición de edificables:

Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

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Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas".

Puesto que el citado precepto parte de "Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables", ello nos obliga a recordar lo ya expuesto al inicio del presente trabajo sobre el concepto de entrega o transmisión. No obstante en el presente Capítulo centraremos nuestro estudio en uno de los cauces más habituales para efectuar la entrega como es el de la compraventa para, posteriormente, entrar a analizar el concepto de terreno rústico y su diferenciación con otros tipos de terrenos.

2. A El contrato de compraventa

Con carácter general cuando la Ley 37/1992 utiliza el término "entrega" podemos afirmar que la mayoría de las operaciones a la que se está aludiendo con dicho término se realizarán bajo la forma jurídica de la compraventa. Efectivamente, el contrato de compraventa constituye la más frecuente de las figuras contractuales empleadas. Tal es así que podríamos afirmar sin temor a equivocarnos que se trata del contrato-tipo por excelencia y del más importante desde el punto de vista económico. Sus normas reguladoras sirven de base a otros contratos traslativos en los que existen igualmente prestaciones recíprocas. Como es sabido este contrato se regula en el Título IV del Libro IV del Código Civil, artículos 1445 a 1537 ambos inclusive198.

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El contrato de compraventa sólo produce obligaciones, adoleciendo per se de virtualidad transmisiva. La transmisión solamente se producirá como consecuencia de la entrega de la cosa objeto del contrato y no por el perfeccionamiento de éste, de acuerdo con lo establecido en los arts. 609 y 1.095 del CC. Es decir, el contrato de compraventa no transfiere la propiedad, aunque sirva para adquirirla si aquél va seguido de la tradición de la cosa.

2. A 1. La compraventa civil

Por lo que interesa al objeto de nuestro estudio, hallándonos en este caso cuando el vendedor no sea empresario, queda en consecuencia la compraventa sujeta al ITPyAJD pues resultan gravadas por el citado Impuesto la transmisión onerosa por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos, y por ende, de los inmuebles (art. 7.1 del TRITPyAJD)199.

El sujeto pasivo obligado al pago por el citado Impuesto será el adquirente, según el art. 8 a) del RDLeg. 1/1993. La base imponible vendrá determinada por el valor real del bien transmitido, con deducción de aquellas cargas que disminuyan su valor real pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca, tal y como establece el art. 10.1 del citado Texto Refundido. Y, con carácter general, el tipo de gravamen será el 6%, en virtud de lo dispuesto por el art. 11 del RDLeg. 1/1993.

La Administración tendrá siempre el derecho de entrar a comprobar el valor declarado por las partes, pudiendo practicar las liquidaciones complementarias que estime oportunas en virtud de lo previsto en el art. 46 del TRITPyAJD. Y, por lo que respecta al requisito de la onerosidad se ha de recordar que, si bien en los negocios jurídicos con causa onerosa se

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producen dos transmisiones (de una parte la del bien o derecho y, de otra, la entrega del precio), ésta última no será objeto de gravamen, al declarar el art. 45 I.B) 4. del Texto Refundido que quedan exentas las entregas de dinero que constituyan el precio de bienes.

Para finalizar baste señalar que existen diversos supuestos de exenciones, previstas en el art. 45 del RDLeg. 1/1993 y en diversas normas que se hallan dispersas dentro del ordenamiento estatal. Todo ello sin perjuicio de lo dispuesto por las Comunidades Autónomas en el ámbito de sus competencias.

2. A 2. La compraventa mercantil

La compraventa será mercantil cuando el vendedor sea empresario, siendo entonces el IVA el Impuesto que habrá de devengarse. La condición de sujeto pasivo recaerá sobre el empresario o profesional obligado a la repercusión del Impuesto, siendo el destinatario el consumidor final. Y, a pesar de que igualmente en el presente caso, tratándose de negocios jurídicos con causa onerosa, se producen dos transmisiones (la del bien o derecho que se transmite y la entrega del precio), dispone el punto 12 del art. 7 de la Ley del IVA que están no sujetas "Las entregas de dinero a título de contraprestación o pago".

Sin embargo, como ya tuvimos ocasión de manifestar en el Capítulo I de este trabajo el IVA, a diferencia de lo que sucede en el ITPyAJD, permite en su ámbito hechos imponibles que no exigen contraprestación. Nos estamos refiriendo a los llamados autoconsumos.

Veamos sucintamente los componentes de la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de esta figura. Como es sabido en el IVA el sujeto pasivo es el vendedor que repercute el Impuesto sobre el comprador como regla general según el art.84.Uno 1º de Ley 37/1992, como transmitente de bienes inmuebles cuando tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo cuando sea empresario o profesional para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican en el art.84 .Uno.2º letra e) de la LIVA, tras su nueva redacción por la Ley 7/2012.

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La base imponible del Impuesto queda integrada por el importe total de la contraprestación de la operación según el art. 78.1 de Ley 37/1992. En cambio en el ITPyAJD la base imponible del Impuesto la constituye el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa arts 30.1º y 46.1º del TRLITPyAJD. Por último el tipo de gravamen del IVA aplicable en las transmisiones de inmuebles será el tipo impositivo general200previsto en el art.90 de la LIVA.

En cambio dicho tipo será el reducido en aquellos supuestos relativos a entregas de edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las partes de las plazas de garaje, con un máximo de dos...

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