Evolución de los delitos contra la Hacienda Pública a través de la jurisprudencia del Tribunal Supremo
| Autor | Francisco José Rodríguez Almirón |
| Cargo | Doctor en Derecho. Profesor Sustituto Interino de la Universidad de Granada |
| Páginas | 643-685 |
ADPCP, VOL. LXXIII, 2020
Evolución de los delitos contra la Hacienda Pública a
través de la Jurisprudencia del Tribunal Supremo
FRANCISCO JOSÉ RODRÍGUEZ ALMIRÓN
Doctor en Derecho
Profesor Sustituto Interino de la Universidad de Granada
RESUMEN
Este trabajo analiza la evolución que ha sufrido el delito contra la Hacienda
Pública, y como en la actualidad siguen existiendo determinadas cuestiones jurídica-
mente controvertidas y que son objeto de pronunciamientos jurisprudenciales contra-
dictorios. Se analizan la divergencia en la concepción del bien jurídico protegido,
aspectos prácticos en relación con la determinación de la deuda, la liquidación, o la
controversia existente en torno a la consumación. También se analizan las modifica-
ciones posteriores de las normas de complemento y su relación con la retroactividad
de la norma.
Palabras clave: Delito tributario, regularización, delito fiscal
ABSTRACT
This paper analyzes the evolution of the crime against public finances, and how,
today, there are still certain legally controversial issues that are subject to contradic-
tory jurisprudential pronouncements. The divergence in the conception of the protect-
ed legal good, practical aspects in relation to the determination of the debt, the liqui-
dation, the modulation regarding the penalty of fine imposed on the legal person, or
the controversy surrounding the consummation are analyzed. The subsequent modifi-
cations of the complement norms and their relationship with the retroactivity of the
norm are also analyzed.
Keywords: Tax crime, regularization.
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SUMARIO: 1. Consideraciones previas.–2. Bien jurídico protegido.–3. La acción
típica.–4. El sujeto activo.–5. El sujeto pasivo.–6. La determinación de cuantía de
la cuota tributaria.–7. Tipo subjetivo.–8. La consumación.–9. La regularización
tributaria.–10. Bibliografía.
1. CONSIDERACIONES PREVIAS
La Constitución Española recoge en el artículo 31, dentro de los
derechos y deberes de los ciudadanos, la obligación de contribuir al sos-
tenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad econó-
mica del sujeto, mediante un sistema tributario justo, e inspirado en los
principios de igualdad y progresividad. También la LGT, cuando define
los tributos en el artículo 2, nos indica que los ingresos públicos tienen
como fin primordial obtener los ingresos necesarios para el sosteni-
miento de los gastos públicos. La jurisprudencia ha configurado los
delitos contra la Hacienda pública como delitos de infracción de deber,
concretamente del deber de contribuir a los gastos públicos mediante el
pago de impuestos (1). Este deber, al que se refiere el tipo penal cuando
describe la conducta defraudatoria, nos remite a la normativa tributaria
que regula el impuesto, y obliga al contribuyente a poner en conoci-
miento de la Administración la existencia del hecho imponible sin que
medie falsedad o información incompleta. Se trata de una exigencia de
lealtad de cara a la tributación de los hechos imponibles.
Son dos los mecanismos sancionadores que se establecen por parte
del legislador para evitar que se incumpla ese deber de contribuir a los
gastos públicos. El primero, viene establecido en la legislación tributa-
ria y el segundo en el Código Penal. Ambos sistemas, tributario y penal,
conviven, y son independientes. Como sostiene Choclán Montalvo (2),
no se aprecian diferencias cualitativas entre la infracción penal y la tri-
butaria, por lo que en la determinación del límite mínimo para que la
conducta sea punible el intérprete de la norma penal ha de tener en
cuenta los criterios del legislador tributario utilizados para fundamentar
el injusto administrativo. En mi opinión, la diferencia entre la sanción
penal y la administrativa va a venir fundamentada principalmente por
dos elementos, por un lado, la existencia de una condición objetiva de
(1) Tribunal Supremo (Sala de lo Penal, Sección 1.ª) Sentencia núm. 499/2016
de 9 junio.
(2) C M (2016: 31).
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punibilidad, que consistirá en superar la cuantía mínima exigible de
120.000 euros –necesaria para considerarlo delito tributario– y que la
conducta consista en defraudar, lo que implica un ánimo de ocultación
de la realidad del hecho imponible por parte del sujeto. Ese ánimo
defraudatorio lo podemos encontrar –o no-, en los ilícitos administrati-
vos, pero forzosamente habrá de darse en el tipo penal.
La STC 120/2005 (3), en un caso en el que se discutía si existía
simulación o fraude de ley, se pronunciaba sobre si la falta de configu-
ración legal del fraude de ley tributaria como ilícito administrativo-
tributario impedía su consideración como ilícito penal, señalando
como la atipicidad administrativa no suponía obligatoriamente la ati-
picidad penal, aunque si podía considerarse un factor indicativo ya
que, de no ser así, se consideraría un hecho excepcional dentro de esa
relación de progresión cuantitativa entre la infracción tributaria y el
delito fiscal.
En el caso de los delitos contra la Hacienda pública nos encontra-
mos ante una norma penal en blanco (4) que exige de una relación
jurídica tributaria entre el sujeto pasivo (Hacienda pública) y el obli-
gado tributario (5). Así, el TS en la sentencia núm. 209/2019 (6), en
un supuesto donde la sociedad promotora no había presentado las
autoliquidaciones trimestrales del IVA, ni la declaración resumen
anual correspondientes a los ejercicios 2009 y 2010, superando la
cuantía establecida en el tipo penal, recoge como requisito del tipo
penal –aunque no esté expresamente señalado-, la existencia de una
relación jurídica tributaria entre el impositor del tributo y el obligado
tributario establecida en una norma tributaria.
En la legislación española la potestad (originaria) para establecer
tributos corresponde exclusivamente al Estado mediante ley, no obs-
tante, las Comunidades Autónomas y las entidades locales pueden
establecer y exigir tributos, de acuerdo con lo establecido en la Cons-
titución y la ley. También, cuando una ley así lo determine, otras enti-
dades de derecho público pueden exigir tributos. En cualquier caso,
como señala la jurisprudencia (7), al ser una norma penal en blanco
que nos remite a la normativa tributaria, hemos de tener en cuenta
(3) Tribunal Constitucional (Sala Primera) Sentencia núm. 120/2005 de 10
mayo.
(4) Tribunal Constitucional, Sentencia núm. 57/2010 de 4 octubre.
(5) Con las salvedades que veremos a continuación para el caso de la modali-
dad de obtención indebida de devoluciones tributarias.
(6) Tribunal Supremo (Sala de lo Penal, Sección 1.ª) Sentencia núm. 209/2019
de 22 abril.
(7) Tribunal Supremo (Sala de lo Penal, Sección 1.ª) Sentencia núm. 499/2016
de 9 junio.
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