La distribución de competencias interpretativas de la administración tributaria del estado en la nueva ley general tributaria

AutorEnrique Ortiz Calle
Cargo del AutorProfesor Titular de Derecho Financiero y Tributario - Universidad Carlos III de Madrid
Páginas363-381

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I La nueva LGT ante la organización jurídica de la Administración tributaria y las interpretaciones oficiales. La llamada "función autónoma de interpretación"

La reciente aprobación de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT) constituye una excelente oportunidad para reflexionar sobre una de las cuestiones a nuestro entender más relevantes relacionadas con la organización de la Administración tributaria, como es la relativa a la distribución de las com-Page 364petencias interpretativas entre los distintos órganos integrantes de dicha Administración. Cumple, en primer término, describir la estructura competencial en esta materia, al objeto de poder extraer después conclusiones útiles acerca de los planteamientos de base de los que ha arrancado el legislador tanto en el momento de atribuir las facultades interpretativas a uno u otro órgano como al asociar determinados efectos jurídicos a los actos estatales de diversa naturaleza -algunos de ellos normativos y otros no- en que plasma el ejercicio de tales facultades. Este análisis nos permitirá, por un lado, apreciar los posibles cambios que -ya adelantamos- ha introducido la aprobación de la nueva LGT y, de otro, realizar una valoración crítica acerca de si esa nueva regulación satisface de manera más plena que la anterior LGT de 1963 las funciones vinculadas a la organización de las facultades interpretativas en el seno de la Administración tributaria del Estado; máxime cuando alguna de esas funciones tienen su fundamento en principios y valores consagrados en la propia Constitución.

Y como sucede en cualquier cuestión jurídica conectada con la organización administrativa, el problema trasciende de largo el puro ámbito interno o doméstico -en nuestro caso el de la organización encargada de la aplicación del sistema tributario estatal- para penetrar de lleno en el plano de las relaciones intersubjetivas "ad extra" o, si se prefiere, en el marco de la relación jurídica tributaria. Porque habrá de destacarse de nuevo la importancia de las llamadas interpretaciones oficiales en el desarrollo de los modernos procedimientos tributarios de masas. Importancia, pues, de la interpretación que realiza la Administración no tanto para aplicar el Derecho a un supuesto concreto de la vida real, como la que se exterioriza a través de diversas formas documentales -Órdenes, Instrucciones, Circulares, etc.- y que tienen como destinatarios principales (pero no únicos) los funcionarios que, por su posición jerárquica dentro de la organización deben seguir esas interpretaciones emanadas de los superiores jerárquicos1. Sin olvidar la otra manifestación jurídica formalizada en que se desenvuelven esas interpretaciones oficiales: las consultas tributarias, actualmente reguladas en los artículos 88 y 89 de la LGT, y que representan la última forma de concreción del sentido de las normas tributarias -con lo cual se asemejan a los actos de gestión- por referirse a unos hechos concretos formulados por el consultante en el escrito dirigido al órgano competente para su resolución.

A estas dos formas tradicionales de exteriorizarse las interpretaciones oficiales -Órdenes interpretativas y consultas- se ceñirá nuestro análisis; sin perjuicio de que, de manera incidental, se pueda aludir a otros instrumentos interpretativos o, si se prefiere, informativos de carácter informal, si bien no por ello menos importantes2. Son instrumentos desarrollados al margen de un procedimiento formal, regulados inicialmente en los artículos 5 a 7 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente y que la nueva LGT acoge en términos muy parecidos en sus Page 365 artículos 85 a 87. Nos referimos, como puede imaginarse, a los servicios de información en oficinas abiertas al público, a las consultas de bases de datos informatizadas donde se contienen los criterios administrativos y a la remisión de comunicaciones sobre la tributación de determinados sectores, actividades o fuentes de renta.

Todas estas interpretaciones oficiales son la manifestación o el resultado de una función que las Administraciones tributarias han asumido en la aplicación del sistema tributario. Es la llamada "función autónoma de interpretación"3 que desarrollan aquéllas al objeto de alcanzar una aplicación uniforme de las normas tributarias; normas, es ocioso recordarlo, muy técnicas, cada vez más complejas y numerosas, extraordinariamente variables, ayunas lamentablemente de sistemática y buena técnica jurídica; razones todas ellas que abocan a la circunstancia de que su interpretación resulte extraordinariamente complicada para los contribuyentes, a los que la Ley impone múltiples deberes de autoliquidación y colaboración.

II Relación de la "función autónoma de interpretación" con los principios constitucionales de seguridad jurídica e interdicción de arbitrariedad de los poderes públicos

Por múltiples razones, a los obligados tributarios les interesa sobremanera conocer la interpretación sostenida por la Administración tributaria acerca de las normas que ellos mismos han de aplicar, máxime si las relaciones entre la Administración y los contribuyentes deben estar presididas por la colaboración, la buena fe y la mutua confianza4. Pues las interpretaciones oficiales contenidas en las disposiciones interpretativas o aclaratorias de las Leyes y demás normas en materia tributaria no limitan sus efectos jurídicos al ámbito interno, sino que asimismo pueden afectar de manera vital al ámbito jurídico del ciudadano5. Ello es así porque esas interpretaciones oficiales son un exponente fundamental de los deberes de asistencia e información que incumben a la Administración tributaria a fin de compensar las cargas que trae consigo la asunción por parte de los obligados tributarios de múltiples deberes de colaboración; señaladamente los inherentes a las autoliquidaciones, retenciones o repercusiones, tareas todas ellas que conllevan muchas veces la realización de complicadas operaciones de calificación e interpretación jurídicas6. Es ya un tópico, en este sentido, hablar de la "privatización de la gestión tributaria"7, que hace descansar en las actua-Page 366ciones de los obligados tributarios la gestión del sistema tributario, quedando la Administración encargada principalmente de funciones de control de lo actuado por los contribuyentes.

De ahí que las interpretaciones oficiales restablezcan, en cuanto expresión del deber de asistencia e información, el equilibrio entre la Administración y los contribuyentes; un equilibrio que habría quedado roto como consecuencia de esa "privatización de la gestión tributaria" y se habría de recomponer con vistas a favorecer un mejor cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias8. Incuestionable, por ello, es la conexión de esas informaciones contenidas en las interpretaciones oficiales sobre el sentido de las normas tributarias con la cláusula de Estado de Derecho (artículo 1.1 de la Constitución) y, más en concreto, con el principio constitucional de seguridad jurídica (artículo 9.3 de la misma norma fundamental)9. Por esta razón, junto a los mecanismos informales de información10, el contribuyente necesita conocer también los criterios interpretativos sostenidos por la Administración tributaria en disposiciones de carácter general y en contestaciones a consultas. Para la consecución de este fin es preciso, ante todo, que tales criterios existan y, en caso de que no los haya, que el contribuyente esté en condiciones de provocar su existencia; además, resulta imprescindible que esos criterios sean unívocos y vinculantes (autovinculación de la Administración). Porque a la Administración quedan reservadas las funciones de comprobación y sanción, en cuyo ejercicio valorará la adecuación a Derecho de los comportamientos de los contribuyentes y en esa valoración se utilizará en muchas ocasiones como parámetro los criterios contenidos en las interpretaciones oficiales; criterios que habrán de prevalecer a salvo de la interposición de recursos por parte de los obligados tributarios11.

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Debe destacarse que contribuye de una manera muy significativa a la realización del principio constitucional de seguridad jurídica la existencia de normas interpretativas emitidas con carácter vinculante por un órgano especialmente cualificado de la Administración tributaria. Este órgano ha de estar dotado de la competencia y autoridad suficientes en el...

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