El derecho tributario como rama diferenciada del ordenamiento. El principio de capacidad. La aplicación e interpretación de las normas tributarias

AutorJosé Juan Ferreiro Lapatza
Páginas185-217
CAPÍTULO VIII
EL DERECHO TRIBUTARIO COMO RAMA
DIFERENCIADA DEL ORDENAMIENTO.
EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD. LA APLICACIÓN
E INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS
TRIBUTARIAS
SUMARIO: 1. INTRODUCCIÓN. – 2. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD. 2.1. El re-
parto justo de la carga tributaria. 2.2. Generalidad, igualdad, capacidad y progresi-
vidad. 2.3. Capacidad e igualdad: los fines extrafiscales de los tributos. 2.4. No
confiscatoriedad. – 3. LA APLICACIÓN DE LA NORMA TRIBUTARIA. 3.1. La
eficacia temporal. 3.2. La eficacia espacial. – 4. LA INTERPRETACIÓN DE LAS
NORMAS TRIBU TARIAS. 4.1. La in terpretación de las normas tribut arias.
4.2. Legalidad, seguridad y libertad. 4.3. La economía de opción. 4.4 Simulación.
4.5. Las cláusulas antielusivas y el art. 15 LGT.
1. INTRODUCCIÓN
El Derecho tributario, ya lo hemos dicho, puede entenderse como un
conjunto de normas especiales que regulan relaciones especiales en fun-
ción de un ámbito de la realidad social diferenciado; un ámbito de rela-
ciones sociales que viene delimitado por el establecimiento y aplicación
de los tributos. Por el tributo como institución que sirve al sostenimien-
to del gasto público.
En este sentido, repetimos, el Derecho tributario no obedece a prin-
cipios «propios», sino que aplica los principios generales de todo el or-
denamiento, y en particular los principios recogidos en la Constitución,
del modo diferenciado que, en ciertos casos, requiere esta realidad so-
cial diferenciada. Estas relaciones especiales que vienen determinadas
por el establecimiento y aplicación del tributo.
Este necesario modo diferenciado de aplicación se hace ver, con es-
pecial agudeza, respecto al principio de igualdad y su versión tributaria, el
principio de capacidad. Pero no debe hacernos olvidar, insistimos, que
el principio de capacidad no es más que la versión tributaria del princi-
pio de igualdad; y que en el ámbito tributario no puede ser extraño a los
otros principios generales del ordenamiento. Otros principios como el
de legalidad —al que ya nos hemos referido suficientemente—, el de
seguridad o el de tutela judicial efectiva que también presentan especia-
les exigencias en el ámbito tributario.
No me parece, sin embargo, necesaria en un estudio especializado
como éste, una referencia más detenida a estos otros principios.
Solo el principio de capacidad, versión tributaria, repito una vez
más, del principio de igualdad aparece, recogido en la Constitución
(cfr. art. 31 CE) como principio general del ordenamiento tributario;
y sólo a él, en consecuencia, haremos referencia al hablar de los prin-
cipios generales del ordenamiento y su aplicación en el ámbito tribu-
tario.
Por lo demás, la aplicación e interpretación del Derecho tributario
deben seguir las pautas de la aplicación e interpretación en todo el or-
denamiento. Pero el análisis doctrinal y, en ocasiones, el Derecho posi-
tivo han señalados ciertas diferencias en estos temas que es preciso ana-
lizar, pera explicarlas con claridad en ciertos casos, y para rechazarlas
de forma rotunda en otros. A ello vamos a dedicar este capítulo.
2. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD
2.1. El reparto justo de la carga tributaria
Los valores que defiende una determinada comunidad política no
son, desde luego, patrimonio exclusivo del ordenamiento jurídico, en
el que deben de reflejarse, ni de los juristas que estudian este ordena-
miento.
Son patrimonio de todos y todos pueden expresar su parecer en tor-
no a ellos. Y de forma especial, en un plano científico, pueden hacerlo
los que cultivan las ciencias sociales. Cualquiera de ellas, la sociología,
la historia, la ciencia política, la economía, el Derecho, etc.
Por ello, no puede extrañarnos que los que se ocupan y se han ocu-
pado de la actividad financiera desde cualquiera de las perspectivas des-
de las que ello es posible, se hayan ocupado y ocupen de la idea de una
actividad financiera justa.
Y, asimismo, no puede parecernos extraño que siendo los economis-
tas quienes primero profundizaron en el estudio científico de la activi-
dad financiera, fueran ellos los que elaboraran las primeras teorías so-
bre la justicia en este campo. Y que formadas tales teorías bajo el influjo
de las ideas liberales adquiriesen dentro de ellas un peso especial las que
se referían al reparto justo de la carga tributaria.
186 JOSÉ JUAN FERREIRO LAPATZA
Pues en ideario liberal, bajo el que, en parte muy significativa al me-
nos, tiene lugar el despegue científico de la teoría financiera, el gasto es
un dato que hay que reducir al mínimo. Dada esta cifra, se trata de re-
partirla en forma justa entre los contribuyentes de modo que perturbe lo
menos posible el juego de la libre iniciativa privada. De forma que no
tome partido, que sea neutral ante las decisiones económicas de los par-
ticulares, motor último de toda la economía.
El tema del reparto justo de la carga tributaria se convierte así en
uno de los temas centrales de la ciencia financiera, y en torno a él se
elaboran ciertos esquemas teóricos que, por la gran difusión alcanzada
y por estar en la base de muchas construcciones teóricas posteriores, es
conveniente exponer, siquiera con brevedad, aquí.
En primer lugar, vamos a referirnos a las teorías del consumo, del
beneficio o de la equivalencia.
En el núcleo de estas teorías, reducidas a sus esquemas más simples,
se sienta la afirmación siguiente: cada uno ha de pagar como tributos
una cantidad proporcionada a la utilidad que deriva de las prestaciones
que recibe del Estado.
Tal afirmación refleja claramente el ideario económico liberal o in-
dividualista al que responde. El tributo trata de asimilarse a la imagen
del precio pagado libremente entre individuos libres en un mercado de
libre concurrencia. En este mercado cada individuo paga el precio de un
bien porque de él deriva una utilidad. Porque con él satisface una nece-
sidad. El cambio del bien por el precio se hace en tanto sea ventajoso
para las dos partes.
Según estas ideas, los tributos, ya que, casi diríamos por desgracia,
existen, deben de acomodarse lo más posible a un precio pagado en un
mercado de libre concurrencia. Cada individuo, repetimos, debe ingre-
sar en las arcas públicas una cantidad proporcionada a la utilidad que
deriva de las prestaciones que recibe del Estado.
Esta idea se conecta con la clasificación de las necesidades públicas
o colectivas en necesidades divisibles o indivisibles.
Una necesidad pública o colectiva es aquella que,en un momento his-
tórico determinado, se reputa que debe ser satisfecha por la sociedad con-
siderada como un todo, por la sociedad organizada como grupo político.
El mantenimiento del medio ambiente, la conservación de la natura-
leza, puede servirnos de ejemplo de necesidad pública, colectiva, que es,
además, indivisible. Es decir, con relación a ella se considera que no se
puede determinar la ventaja que cada ciudadano, considerado indivi-
dualmente, deriva de su satisfacción. En el ejemplo que estamos utili-
zando es difícil determinar la ventaja que cada individuo deriva del
mantenimiento del medio ambiente.
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