Algunas cuestiones no desdeñables sobre los elementos que configuran el tipo en el delito fiscal. Especial referencia a la puesta en escena y la fase de consumación delictiva

Autor:Daniel Fernández Bermejo
Cargo:Profesor Contratado Doctor. Universidad a Distancia de Madrid (UDIMA)
Páginas:227-291
RESUMEN

En el presente trabajo se pretende analizar un fenómeno delictivo que ha evolucionado a lo largo del tiempo y que pone de manifiesto la actual tendencia del legislador español de expandir el Derecho penal a materias extrapenales. Concretamente, las distintas formas comisivas del delito fiscal, el concepto específico de defraudación y la consumación del delito, desde una visión práctica y... (ver resumen completo)

 
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DANIEL FERNÁNDEZ BERMEJO

Profesor Contratado Doctor

Universidad a Distancia de Madrid (UDIMA)

RESUMEN

En el presente trabajo se pretende analizar un fenómeno delictivo que ha evolucionado a lo largo del tiempo y que pone de manifiesto la actual tendencia del legislador español de expandir el Derecho penal a materias extrapenales. Concretamente, las distintas formas comisivas del delito fiscal, el concepto específico de defraudación y la consumación del delito, desde una visión práctica y jurisprudencial, abarcan la esencia del contenido del análisis que se presenta.

Palabras clave: delito fiscal; defraudación, puesta en escena, consumación, cuota defraudada.

ABSTRACT

This paper intends to show a criminal phenomenon that have evolved over time. In addition, it shows the current trend of the spanish legislator to expand the criminal law to non-criminal matters. Specifically, it attends the certain conducts of the fiscal offense, the specific concept of fraud and the crime consummation forms, from a practical and jurisprudential vision.

Key words: fiscal offense; fraud; fraudulent manifestation; consummation; defrauded fee.

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SUMARIO: 1. Introducción.–2 La evolución de la regulación del delito fiscal en la normativa penal española. 2.1 La trascendental Ley 50/1977, de 14 de noviembre. 2.2 La Ley Orgánica 2/1985, de 29 de abril. 2.3 La Ley Orgánica 6/1995, de 29 de junio. 2.4 La Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal. Texto originario. 2.5 La Ley Orgánica 15/2003, de 25 de noviembre. 2.6 La Ley Orgánica 5/2010, de 22 de junio. 2.7 La Ley Orgánica 7/2012, de 27 de diciembre.–3. Configuración y naturaleza jurídica del delito fiscal. 3.1 El tipo básico del delito. 3.2 La defraudación como exigencia en el delito fiscal. 3.3 La conducta defraudatoria: la puesta en escena. 3.4 Una novedad relevante: la mera presentación de declaraciones no excluye la defraudación. 3.5 La consumación del delito fiscal. 4. Conclusiones.

Introducción

Puede afirmarse que uno de los graves problemas que se encuentran presentes en la sociedad actual es el que se refiere al fraude fiscal, y ello a pesar de las múltiples reformas y modificaciones que han tenido lugar en la legislación penal y tributaria en los últimos tiempos. Y es que el fraude fiscal es un fenómeno del que se derivan graves consecuencias para la sociedad en su conjunto, afectando al interés general. En primer lugar, supone una merma para los ingresos públicos, lo que afecta a la presión fiscal que soportan los contribuyentes que cumplen con la ley; condiciona el nivel de calidad de los servicios públicos y las prestaciones sociales; distorsiona la actividad de los distintos agentes económicos, de tal modo que las empresas fiscal-mente cumplidoras deben enfrentarse a la competencia desleal de las incumplidoras; y en definitiva, el fraude fiscal constituye el principal elemento de inequidad de todo sistema tributario, contraviniendo, por encima de todo, con lo preceptuado en el artículo 31 de nuestra Constitución Española: el sostenimiento de los gastos públicos ateniendo al principio de igualdad, a través de un sistema tributario justo que, en ningún caso, resultará confiscatorio.

Es por ello que la actuación de los poderes públicos debe encaminarse no solo a la detección y regularización de los incumplimientos tributarios, sino también, y con mayores esfuerzos1, a prevenir que

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estos incumplimientos se produzcan, haciendo hincapié en los aspectos disuasorios de la lucha contra el fraude.

El objeto del presente estudio no es otro que el de abordar el tipo básico del delito contemplado en el artículo 305.1 del Código Penal, desde los orígenes más remotos, observando cómo ha cambiado la problemática y la tendencia de legislador español en aras de erradicar aquellas conductas que, conforme a la realidad social en que se han manifestado, han resultado ser un problema para la sociedad en general, demandando un reproche penal a través del ius puniendi.

Ciertamente, la delincuencia económica o criminalidad de cuello blanco ha demostrado ser una de las herramientas más dañinas para el orden socioeconómico, al afectar directamente a la colectividad en general y al dañar sus esquemas fundamentales de mercado, de inter-cambio de valores o la financiación, y estos pueden afectar a la corrupción pública y privada. Téngase en cuenta que, además, esta delincuencia referida lesiona, en algunas ocasiones, bienes jurídicos no estrictamente económicos, como la salud o el interés general. Lo que persigue, a grandes rasgos, esta clase de delincuentes no es otra cosa que lograr un fácil enriquecimiento económico –aunque en ocasiones ponen en práctica una genuina ingeniería financiera, lo cual evidencia un complejo modus operandi– o generar estrategias que en la praxis pueden traducirse en resultados que deben de recibir una adecuada respuesta penal. No debemos olvidar, por otro lado, que el delincuente de cuello blanco es uno de los que más poder adquisitivo ostenta, y de los que mejor asesoramiento jurídico recibe y mayor capacidad y más medios técnicos especializados requiere para poder ser condenado por un juez o tribunal sentenciador.

La actividad inherente a la delincuencia económica bien pudiera afirmarse que ostenta el potencial suficiente como para generar importantísimos efectos distorsionadores en nuestra economía. Quizá por ello estas conductas delictivas, que afectan cuanto menos al orden socioeconómico y producen la introducción en el mercado financiero de grandes capitales o cantidades elevadas de dinero generados sin los normales costes de personal, financieros o industriales, y sin la debida carga tributaria, atentan contra la estabilidad y al buen orden del mercado financiero.

Fruto de la adaptación y actualización de la normativa penal española a las exigencias de los cuerpos normativos internacionales, en los últimos años se ha producido una expansión desorbitada por parte del Derecho penal en relación a la tipicidad objetiva y subjetiva de las conductas punibles asignadas a este tipo de delincuencia, anticipando el legislador penal español la aplicación de la ultima ratio del ordena-

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miento jurídico a situaciones de hecho que quizá pudieran neutralizarse o erradicarse de manera más eficaz y con fines completamente distintos. Esta expansión del Derecho penal viene a absorber, en cierto modo, cuestiones de índole tributaria que quizá pudieran regularse o depurarse en la normativa reguladora que le es afín: la normativa tributaria.

Pues bien, el estudio comienza con el desarrollo histórico de la evolución que el delito fiscal ha presentado desde los orígenes más remotos para, posteriormente, realizar una exégesis de la naturaleza jurídica y del tipo básico del delito, que forma parte del «derecho penal tributario moderno», al configurarse como un precepto que precisa de complemento por el ordenamiento tributario, y que suscita algunas dudas acerca de la conveniencia de que sea la rama del Derecho penal la que precisamente tenga que regular cuestiones de índole tributarias. Así mismo se estudia, desde un prisma doctrinal y jurisprudencial, el relevante concepto de defraudación, que no aparece descrito en el tipo, y que requiere de la interpretación que durante todos estos años ha realizado de manera constante y uniforme la jurisprudencia del Tribunal Supremo. Es conocido que el mero impago o incumplimiento de una cuota tributaria que supere el umbral de 120.000 euros, no constituye delito fiscal, ya que se requiere algo más: una puesta en escena, una ocultación, engaño o simulación, entre otros menesteres.

Ha resultado objeto de interés en esta investigación detenerse en el aspecto subjetivo del delito, con las particularidades que ofrece el elemento del dolo, en su vertiente de dolo directo, pero también de dolo eventual, como tiene reconocido la jurisprudencia, aunque se descarta, para la manifestación del delito analizado, la imprudencia e incluso, podríamos afirmar, que la tentativa inacabada. En cambio, sí tiene cabida el error de tipo o error de prohibición, como se pondrá de manifiesto.

Finalmente, no ha resultado baladí un concepto que ha generado múltiples estrategias de defensa ante distintas denuncias y acusaciones: el momento de la consumación delictiva. Y es que cada tributo, cada impuesto, ofrece como particularidad la configuración de un devengo específico y, por tanto, hay que atender al desarrollo del mismo para estudiar la posible existencia de delito. Por último, no olvidemos que pese a que las investigaciones y comprobaciones de las distintas liquidaciones, autoliquidaciones (acción), así como la ausencia de las mismas (omisión), proceden de la Administración Tributaria, y que cuando esta tiene conocimiento de una presunta notitia criminis le remite el expediente al Ministerio Fiscal o se remite el

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tanto de culpa a la jurisdicción penal, a través de la interposición de la demanda o querella correspondiente, no teniendo cabida, en estas lides, la vía contencioso administrativa. Y es que la cuota defraudada no solo...

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