Los efectos del convenio concursal sobre el crédito tributario y la crisis de la empresa
| Autor | José Antonio Fernández Amor |
| Cargo del Autor | Profesor Titular Derecho Financiero y Tributario. Unidad de Derecho Financiero y Tributario, Universidad Autónoma de Barcelona |
| Páginas | 349-371 |
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Ver nota 1
Pudiera parecer extraño que, en una obra de este tipo más cercana en su apariencia a otros ámbitos del Derecho como el laboral o el mercantil, aparezca una contribución dedicada a tratar la relación tributaria y, concretamente, las posibilidades que el ordenamiento ofrece para que el titular del derecho de crédito que supone -la Hacienda pública- participe, de alguna forma, en paliar una situación de crisis del deudor -que, en este caso, es un empresario o profesional- cuya consecuencia más destacable es la pérdida de puestos de trabajo. La imagen que reside en el subconsciente del contribuyente-ciudadano normalmente no es la de una Administración pactista o sensible a las dificultades que puede entrañar la satisfacción de la deuda tributaria. Más cuando se conoce, por ejemplo,
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que las posibilidades de aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tributaria (art. 65 de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, Ley General Tributaria, en adelante LGT) sólo responden a la idea de falta de liquidez del contribuyente y no a su posible situación de insolvencia o que la condonación de la deuda tributaria depende de una previsión legal (art. 75 de la LGT) o que para el aplazamiento-fraccionamiento de débitos tributarios de cierta cuantía es necesario presentar garantías (art. 65.3 de la LGT).
La contribución de la Hacienda pública a paliar la situación de crisis económica no acostumbra a asociarse, de entrada, con la exigibilidad de los derechos de crédito sino, más bien, con las posibilidades de utilización de los ingresos, es decir, con la rama del poder de gasto. En este sentido son reconocibles diversas iniciativas como pueden ser el ‘Plan E’ para el fomento del empleo, medidas de apoyo a la actividad financiera y bancaria, medidas de fomento a la actividad industrial2, etc... que persiguen diversos objetivos como pueden ser el mantenimiento de actividades productivas, el consumo de bienes o el saneamiento de la economía. Incluso podrían ser incluidas aquí deducciones fiscales de diferentes tributos como, por ejemplo, las reducciones en las rentas por arrendamiento de viviendas para determinados colectivos (art. 23 de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) o las deducciones por cuentas ahorro-empresa (art. 68.6 de la Ley 35/2006).
Las siguientes líneas dedicadas a estudiar una forma de satisfacción convencional del crédito tributario en un contexto de evidente crisis empresarial como es un proceso concursal pueden contribuir a relativizar estas ideas. La modificación del régimen jurídico de los supuestos de quiebra y suspensión de pagos producidos con la aprobación de la Ley Orgánica 8/2003 de 9 de julio y la Ley 22/2003 de 9 de julio, sobre el concurso de acreedores (en adelante LC) ha tenido claras consecuencias para el régimen jurídico del crédito tributario, derivadas fundamentalmente de la revalidación del principio pars conditio creditorum que rige esa regulación. Entre ellas, en lo que ahora interesa, una mayor dependencia de la satisfacción del crédito tributario de los resultados del concurso que, como es sabido, pueden ser la liquidación de la masa activa o el convenio entre las partes interesadas, esto es, el concursado y sus acreedores3.
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La hipótesis de partida es que el final convenido del procedimiento concursal ofrece, tal y como se deriva del art. 100 de la LC, una perspectiva interesante en relación con los créditos tributarios desde el momento en que, de su texto, se infiere que puede tener como objetivo la continuidad de las actividades económicas en general y las de especial trascendencia en particular. Si ello es así, la inclusión del crédito público que implica la carga tributaria de la empresa en el citado convenio supone modificaciones en su régimen que pueden contribuir al mantenimiento de la actividad empresarial en crisis.
Para describir las posibilidades que ofrece a la Administración pública el convenio concursal, contribuyendo así con ello a paliar situaciones de crisis empresarial, este trabajo comienza con una aproximación a la flexibilización que la regulación concursal y el principio que la informa aportan al rigor de las normas que regulan la relación jurídicotributaria, pues es un requisito sine qua non para la suscripción por la Hacienda pública del acuerdo concursal. En segundo término, se ha de ver qué consecuencias tiene para este acreedor la suscripción del convenio en relación con el derecho de crédito que ostenta exponiendo qué posibilidades y qué límites tiene la flexibilización que la normativa concursal aporta al régimen jurídico de la relación tributaria. Para acabar, como es habitual en este tipo de aportaciones, se expondrán algunas reflexiones finales.
Es ampliamente conocido el deber que impone la Constitución en su art. 31.1 cuando dice que "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos....". Con este precepto, el legislador establece una de las obligaciones ciudadanas con mayor peso entre las previstas en la CE como es la de contribuir a las necesidades de los entes públicos mediante prestaciones patrimoniales que, principalmente, deberán ser figuras tributarias: impuestos, tasas y contribuciones especiales.
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Su satisfacción no se ha dejado, lógicamente, a la ética del ciudadano a contribuir a los gastos de la comunidad en la que se desarrolla pues han sido establecidas y reguladas mediante ley, respaldando su cumplimiento por medio del ejercicio del poder sancionador. Se han diseñado, por tanto como prestaciones patrimoniales contributivas de carácter coactivo.
De los arts. 2.1 y 17 de la LGT se deriva que los tributos a los que se alude se configuran como una relación jurídica entre la Administración y el administrado de carácter complejo puesto que en su seno se reúnen prestaciones tanto de carácter material (v. gr. el pago de la cuota o de intereses de demora), como de carácter formal (v. gr. las obligaciones censales). Además, especifican el apartado 4 del art. 17 y el art. 18 de la LGT que los elementos de la obligación tributaria no pueden ser alterados por actos o convenios de los particulares o que el crédito tributario es indisponible, salvo que la Ley establezca otra cosa4.
Estamos, pues, ante una obligación cuyos extremos están establecidos por la ley, es decir, se trata de una obligación de Derecho público que no puede ser alterada por acuerdos inter pares. El administrado no puede pretender un acuerdo sobre los extremos de la obligación, ni la Administración -siendo este el aspecto que más interesa ahora- variarlos salvo en los márgenes que la ley permita tal y como dispone el art. 7.2 de la Ley 47/2003 de 26 de noviembre General Presupuestaria (en adelante LGP). Es más, derivado de este carácter resulta que el acreedor en esta obligación habrá de llevar a cabo procedimientos administrativo-tributarios (v. gr. procedimiento de apremio) cuyo fin es la obtención del crédito lo que excede y lo aleja del régimen jurídico ordinario que rodea a un acreedor privado que cuenta con la posibilidad de modificar, de acuerdo con la autonomía de la voluntad, su derecho sobre el deudor.
La génesis de esta obligación de carácter complejo se fundamenta en la ley tal y como prevé el art. 20.1 de la LGT cuando dice que la realización del hecho imponible "(...) fijado por la Ley (...)" supone el nacimiento de la obligación tributaria. De esta previsión se desprende, reiterando lo afirmado en el art. 31.3 de la CE, que sus términos están establecidos en la norma legal de manera que tanto la Administración como el particular se deben a ellos para llegar a extinguir la relación tributaria.
Una relación tributaria que se constituye como una prestación patrimonial a un ente público que responde a la configuración de una obligación de dar, en concreto, de dar una cantidad de dinero. Esta entrega, yendo un poco más allá, está garantizada no sólo por tratarse de la consecuencia de la realización de una norma que fundamenta una
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figura tributaria. El legislador ha establecido otra serie de garantías del cumplimiento como podría ser la figura del responsable tributario del art. 41 y ss. de la LGT que de forma solidaria o subsidiaria se puede equiparar a un fiador civil. También ha rodeado al recurso tributario de garantías de carácter real como es el caso de la hipoteca legal tácita del art. 78 de la LGT que se cuenta entre otras de naturaleza diferente (v. gr. afección de bienes del art. 79 LGT o derecho de retención art. 80 LGT).
Sintetizando lo dicho hasta ahora, el tributo se dibuja como una prestación patrimonial fundamentada en el deber que establece el texto constitucional de contribuir a los gastos públicos. Por esta causa se estructura como una obligación de carácter legal cuyo acreedor, al mismo tiempo que cuenta con una serie de potestades para hacerla efectiva, no puede alterar sus términos mediante un pacto inter privatos con el deudor.
El rigor jurídico que quieren poner de manifiesto las anteriores líneas tiene, en opinión del que escribe, dos consecuencias. En primer término, el objetivo de asegurar el...
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