Consideraciones constitucionales sobre el deber de información fiscal de los profesionales en el ordenamiento español
| Cargo | Catedrática de Derecho Financiero y Tributario. Profesora Asociada de Derecho Financiero y Tributario |
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ESTADO DE LA CUESTIÓN.
Esta intervención va dirigida a exponer, dentro del tema objeto de estas Jornadas, uno de los aspectos más criticados de los deberes de información que nuestro ordenamiento impone a los profesionales y de cómo se ha interpretado por nuestro Tribunal Constitucional. De forma deliberada dejamos fuera de nuestro estudio los problemas que plantea el deber de información de los datos propios del profesional2. Ello nos obliga a hacer una exposición previa y rápida de cual es la situación, desde un punto de vista más general, en España.
Entre los poderes que la Administración tributaria tiene dirigidos a obtener información de los obligados tributarios en general, se encuentra en la legislación española el recogido en el artículo 111 de nuestra Ley General Tributaria (en adelante LGT), según el cual ?Toda persona natural o jurídica, pública o privada, estará obligada a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes o antecedentes con trascendencia tributaria, deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas?. Ello significa, desde el punto de vista del obligado, que el citado artículo obliga a todos ?personas físicas y jurídicascontribuyentes o no, siendo lo único relevante la conexión, como tal persona, con el tercero del que posee datos.
Dentro de tan amplio campo, nuestra comunicación se va a centrar, en cuanto al sujeto, en los que tienen la consideración de profesionales y en cuanto al objeto, en el contenido de la obligación y, sobre todo en su extensión y límites. Diríamos, concretando ambos aspectos, que vamos a analizar los datos que vienen obligados a suministrar los profesionales cuando son conocidos en el ejercicio de su profesión desde un enfoque constitucional.
En cuanto al ámbito subjetivo, la LGT separa, en primer lugar, a los profesionales oficiales del resto de los profesionales. Para los primeros se invoca como límite al deber de información el secreto de la correspondencia, el llamado secreto estadístico y el secreto del protocolo notarial. En cuanto a los demás profesionales, que son los que ahora nos interesan, la ley distingue, por un lado todos los profesionales en general y, por otro, los profesionales ?de asesoramiento y defensa?. Lógicamente la distinción se hace porque ambos quedan afectados de manera diferente por el contenido y por los límites impuestos al deber de información.
Permítasenos un paréntesis que nos parece de interés aclarar en este foro y que hace referencia a las modificaciones que se han ido introduciendo en este precepto a lo largo de su vida. En la primitiva redacción de la ley que data de 1963, tras disponer la obligación de información dictada con una generalidad muy semejante a la actual, se exceptuaban de lo que entonces se calificaba como ?deber de colaboración?, entre otros, a ?Los profesionales, respecto de los asuntos amparados por el secreto profesional?. La excepción era clara. Se dirigía a los profesionales en general y afectaba al secreto profesional. Tenía, como puede observarse, tal amplitud que ha sido considerada por la doctrina como de auténtico ?revulsivo? para la modificación posterior, realizada justamente con el signo contrario3. Lo cierto es que el advenimiento de la democracia en nuestro país y la aprobación de la Constitución en 1978 que consagró entre otros el deber de contribuir a los gastos públicos, obligaron a revisar, en los años subsiguientes, muchos de nuestros textos legales. La revisión fue inmediata en muchos de ellos, concretamente en todos los que conformaban el sistema tributario y en otros casos, como el del precepto que ahora nos ocupa, unos años
más tarde, cuando su aplicación empezó a dificultar el funcionamiento general del propio sistema.
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REGULACIÓN LEGAL
Pero volvamos a su redacción actual y veamos a continuación cuales son las obligaciones de ambas categorías. Es el apartado 5 del artículo 111 en examen el que dispone al respecto lo siguiente:
?La obligación de los demás profesionales de facilitar información con trascendencia tributaria a la Administración tributaria no alcanzará a los datos privados no patrimoniales que conozcan por razón del ejercicio de su actividad, cuya revelación afecte al honor o a la intimidad personal y familiar de las personas. Tampoco alcanzará a aquellos datos confidenciales de sus clientes de los que tengan conocimiento como consecuencia de la prestación de servicios profesionales de asesoramiento o defensa?.
Antes de llegar a las preguntas que queremos dejar sobre la mesa en esta comunicación, vamos a desentrañar el contenido de este precepto que ya ha sido muy analizado por la doctrina española. Desde su parte subjetiva, la norma distingue dos clases de profesionales. Los profesionales en general y los profesionales que realicen servicios ?de asesoramiento y defensa?. Para distinguir ambas clases de profesionales es necesario definir los segundos puesto que los primeros lo serán por exclusión. Tal definición la hace el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (en adelante RGIT) dentro del apartado 5, e) del art. 37 donde dispone que ?Tendrán la consideración de asesores quienes con arreglo a Derecho, desarrollen una actividad profesional reconocida que tenga por objeto la asistencia jurídica, económica o financiera?. La definición de asesores es amplia pero como puede observarse, limitada a tres aspectos: jurídicos, económicos y financieros. Esta delimitación ha planteado dudas respecto de determinados profesionales como los auditores sobre los que existen numerosas manifestaciones doctrinales y pronunciamientos jurisdiccionales. El TC en el recurso contra diversos preceptos de la Ley de Auditoria de Cuentas, Ley 19/1988, de 12 de julio de 1988, (STC 386/1993, de 23 de diciembre de 1993), afirma que la auditoría de cuentas es una actividad y no una profesión que puede ser realizada por profesionales pero no de forma exclusiva. Quedando pues la duda de si tales profesionales pueden o no considerarse dentro de la categoría de ?asesores?. No obstante, y como veremos más adelante, estos profesionales tienen una delimitación propia del secreto profesional.
Ahora bien, son varias las cuestiones que nos suscita este punto. La primera es la falta de justificación para hacer tal distinción entre unos profesionales y otros. No queremos decir que no haya que distinguir entre determinados profesionales a los efectos de quedar sometidos al deber de información o de quedar amparado en determinados casos por el secreto profesional, lo que decimos es que no nos parece que en la Ley española, tal y como está redactada, exista base jurídica que fundamente la diferencia de régimen jurídico aplicable a los deberes de información entre unos profesionales y otros. La segunda son las dudas que nos genera la legalidad de la disposición que define a los asesores. No parece que un Reglamento sea la forma legal adecuada para regular una cuestión que como veremos, afecta a derechos que tienen protección constitucional4. Por último advertir que la distinción entre ambas clases de profesionales tiene una gran...
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