Consideraciones generales

Autor:Juan Calvo Vérgez
Cargo del Autor:Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de Extremadura
Páginas:15-36
 
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Como es sabido, y de conformidad con lo establecido por el art. 35.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), el responsable constituye un obligado tributario localizado al tiempo de la recaudación tributaria. Ahora bien el responsable no realiza el hecho imponible, siendo su obligación tributaria ajena a la capacidad económica. Dicho responsable tributario se sitúa junto al deudor principal, tal y como se encarga de precisar el art. 35.1 de la Ley 58/2003.

A la luz de esta regulación parece claro que la configuración legal de una determinada persona o entidad como responsable tributario no puede constituir, en ningún caso, la consecuencia de una decisión arbitraria. Su llamada al pago de una deuda tributaria originada por otro únicamente puede resultar motivada por la existencia de una conducta que origine que una determinada deuda tributaria no resulte satisfecha. Tal y como ha precisado BANACLOCHE PÉREZ-ROLDÁN1, "o no hizo lo que debía hacer, o hizo lo que no debía hacer".

Existen no obstante determinados supuestos de responsabilidad que derivan de una determinada situación (caso, por ejemplo, del regulado en el art. 42.1.b) de la LGT, relativo a los partícipes o cotitulares de las entidades a que se refiere el art. 35.4 de la citada Ley) o de una concreta relación con los contribuyentes. Así sucede, por ejemplo, con: el supuesto recogido en el art. 9 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo,

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por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes (TRLIRNR), relativo a los pagadores, depositarios y gestores; el supuesto contemplado en el art. 87 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido (referente a aquellos destinatarios que eludan la repercusión, así como a los garantes, transportistas y agentes intervinientes en las operaciones de importación); los supuestos recogidos en los arts. 9 (relativo al prestamista, arrendador y el funcionario negligente) y 24 (referente a los promotores, administradores y liquidadores) y 35 (relativo a aquel sujeto que intervenga en la negociación o cobro de efectos), todos ellos del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPyAJD) o el contemplado en el art. 8 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD) en relación con los intermediarios financieros, entidades de seguros, mediadores y el funcionario negligente.

Dentro de la LGT se dedica, en primer lugar, su art. 41 a la regulación de un conjunto de normas comunes, señalándose a tal efecto que la responsabilidad tributaria será, con carácter general, subsidiaria, salvo que se regule como solidaria. Asimismo se dispone en el citado precepto que dicha responsabilidad no alcanza a las sanciones, salvo las excepciones que se establezcan, y que la declaración de responsabilidad exige un acto de derivación, salvo que se disponga otra cosa. Finalmente se señala en el citado precepto que los responsables tienen derecho al reembolso frente al deudor en los términos que establece la regulación civil, y que dicha responsabilidad alcanza a la totalidad de la deuda tributaria, a excepción de lo dispuesto en el art. 42.2 de la Ley respecto de aquellos sujetos que obstaculicen o que impidan el embargo o la enajenación de los bienes y derechos del deudor.

Con posterioridad el art. 42 de la LGT se encarga de acometer la regulación de la responsabilidad solidaria, en relación con los siguientes supuestos: colaborador en la comisión de la infracción; copartícipe; sucesor de empresa; y sujeto que obstaculiza todas aquellas actuaciones destinadas a la realización del crédito.

Y el art. 43 de la Ley 58/2003 se destina a la regulación de la responsabilidad subsidiaria de los administradores de entidades infractoras, de los administradores de aquellas otras entidades que hubiesen cesado en el

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ejercicio de su actividad, de los integrantes de la administración concursal y de los liquidadores, del adquirente de bienes afectos al pago, de los agentes de comisionistas y aduanas, de quienes contraten o subcontraten obras o servicios por incumplimientos tributarios de los contratistas, de quienes tengan el control efectivo de entidades creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta y de quienes tengan el control efectivo de personas o entidades creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta.

En nuestra opinión varias son las cuestiones reguladoras de la responsabilidad tributaria en la Ley 58/2003 objeto de controversia. Así, por ejemplo, en relación con la regulación de las distintas circunstancias que motivan el surgimiento de la responsabilidad cabe apreciar la mezcla de supuestos llevada a cabo en los dos preceptos legales (arts. 42 y 43). Se alude concretamente a los siguientes: quienes intervienen en la comisión de una infracción (que son los responsables solidarios y los administradores de sociedades que no han cesado en el desarrollo de su actividad); quienes impiden u obstaculizan un cobro ejecutivo (art. 42.2); quienes intervienen en determinados incumplimientos tributarios sin incurrir en infracciones (caso de los administradores de sociedades que han cesado en su actividad, de los administradores concursales y liquidadores de sociedades y de los agentes y comisionistas de aduanas que actúen en nombre y por cuenta ajena); quienes se ven afectados por una determinada situación jurídica sin que les corresponda decidir o remediar incumplimientos tributarios correspondientes a otros sujetos (supuesto relativo a los copartícipes o cotitulares, titulares en la sucesión de empresas, adquirentes de bienes afectos y contratantes de obras y servicios); y quienes crean o utilizan personas o entidades de forma abusiva o fraudulenta así como esas mismas personas o entidades.

Igualmente las causas de responsabilidad aparecen mezcladas, situán-dose las siguientes: la participación activa en la comisión de infracciones o en procurar un perjuicio económico para la Hacienda (supuestos de responsables solidarios contemplados en el art. 42.1.a) y 42.2 y de los administradores de hecho de sociedades del art. 43.1.a y b); la participación en operaciones de interposición fraudulenta, interviniendo personas o entidades con la finalidad de eludir la responsabilidad ante Hacienda; la intervención en incumplimientos tributarios (caso de la administración concursal y de los liquidadores); la condición objetiva de un cargo (supuesto de los administradores de derecho); la inobservancia de determinadas

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conductas precautorias (supuestos relativos a la sucesión de empresas y a la contratación de obras y servicios); o aquellos supuestos en los que se es copartícipe, se adquieren bienes afectos o se trata de agentes y de comisionistas de aduanas que actúan en nombre y por cuenta propia.

Igualmente a la hora de entrar a regular la relevancia fiscal de la responsabilidad el legislador de la Ley 58/2003 incurre en diversas contradicciones. Así, existen determinados supuestos en relación con los cuales no existe necesidad de declarar fallido al deudor principal. Esto es lo que sucede con los supuestos relativos al colaborador en la infracción, a los copropietarios (a pesar de que no tengan la administración y sin necesidad de que exista infracción), a los sucesores en el desarrollo de la actividad con la limitación certificada y a quienes impidan u obstaculicen un cobro ejecutivo.

En cambio se requiere la previa declaración de fallido del deudor principal tratándose de administradores de sociedades infractoras, de los administradores de sociedades que hubiesen cesado en el desarrollo de su actividad, de los administradores del concurso y de los liquidadores, de los adquirentes de bienes afectos, de los agentes y comisionistas de aduanas en nombre y por cuenta ajena, de los contratantes y subcontratantes de obras y servicios con la limitación certificada y de aquellos sujetos que creen o utilicen personas o entidades con la finalidad de eludir la responsabilidad frente a la Hacienda.

Finalmente, y por lo que respecta al alcance de la responsabilidad, a pesar de la regla general del art. 41.4 de la LGT, existen determinados supuestos de responsabilidad cuya regulación incluye las sanciones. Así sucede, por ejemplo, en los supuestos de: colaboradores en la infracción; sucesores en la actividad empresarial si no solicitan la obtención del certificado; quienes impidan u obstaculicen un cobro ejecutivo; los administradores de hecho o de derecho de sociedades infractoras que continúen el desarrollo de la actividad, la administración concursal y los liquidadores, cuando tengan atribuidas funciones de administración, así como quienes creen o utilicen personas o entidades con la finalidad de eludir la responsabilidad frente a la Hacienda.

En cambio no se incluyen las sanciones en los supuestos referentes a: los copartícipes; los administradores de sociedades que hubiesen cesado en su actividad; la administración concursal y los liquidadores sin funciones

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de administración; los adquirentes de bienes afectos; los agentes y comisionistas de aduanas en nombre y por cuenta ajena; y los contratantes o subcontratantes de obras y servicios.

Tradicionalmente el art. 43 de la Ley 58/2003 ha regulado los siguientes supuestos de responsabilidad subsidiaria: responsabilidad de los administradores de personas jurídicas; responsabilidad de los liquidadores de las sociedades en concurso; responsabilidad de los adquirentes de bienes afectos por la ley al pago de la deuda tributaria; responsabilidad de los agentes y comisionistas de aduanas y responsabilidad de los contratistas o subcontratistas.

Cabe subrayar de entrada que, al amparo de la LGT de 2003, se produjo una ampliación de las distintas situaciones de...

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