Aspectos conflictivos del establecimiento permanente

Autor:Angel Urquizu Cavallé
Páginas:159-185
RESUMEN

1. Artículo 5 del convenio para evitar la doble imposición entre España y China - 2. Concepto de establecimiento permanente - 3. Ejemplos de establecimiento permanente - 4. Obras de construcción, montaje, instalaciones o actividades de inspección relacionadas con las mismas - 5. Delimitación negativa del concepto de establecimiento permanente - 6. La cláusula de agente - 6.1. Agente dependiente - ... (ver resumen completo)

 
ÍNDICE
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En el presente capítulo vamos315 a tratar el establecimiento permanente en el Convenio para evitar la doble imposición entre España y China. Dicha norma recibe el nombre de Convenio entre el Gobierno de España y el Gobierno de la República Popular China para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio hecho en Pekín el 22 de noviembre de 1990 y publicado en el BOE de 25 junio 1992 (en adelante CECH).

1. Artículo 5 del convenio para evitar la doble imposición entre España y China

El art. 5 de dicho convenio regula el establecimiento permanente (en adelante EP) de la siguiente forma:

1. A los efectos del presente Convenio, la expresión «establecimiento permanente» significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una Empresa realiza toda o parte de su actividad.

  1. La expresión «establecimiento permanente» comprende, en especial:

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    a) Las sedes de dirección.
    b) Las sucursales.
    c) Las oficinas.
    d) Las fábricas.
    e) Los talleres.
    f) Las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales.

  2. La expresión «establecimiento permanente» comprende también:

    1. Una obra de construcción, instalación o montaje o actividades de inspección relacionadas con la misma, pero sólo cuando tal obra o actividades tengan una duración superior a seis meses.

    2. La prestación de servicios, incluidos los de consultoría, por una Empresa de un Estado contratante mediante empleados u otro personal contratado, en el otro Estado contratante, siempre que tales actividades se realicen en relación con el mismo proyecto u otro relacionado durante un período o períodos que en total excedan de seis meses dentro de un período cualquiera de doce meses.

  3. No obstante las disposiciones anteriores de este artículo se considerará que el término «establecimiento permanente» no incluye:

    1. La utilización de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a la Empresa.

    2. El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la Empresa con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas.

    3. El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la Empresa con el único fin de que sean transformadas por otra Empresa.

    4. El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías o de recoger información para la Empresa.

    5. El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar para la Empresa cualquier otra actividad de carácter auxiliar o preparatorio.

    6. El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin del ejercicio combinado de las actividades mencionadas en los apartados a) a e), a condición de que el conjunto de la actividad del lugar fijo de negocios conserve su carácter auxiliar o preparatorio.

  4. No obstante lo dispuesto en los párrafos 1 y 2, cuando una persona —distinta de un agente que goce de un estatuto independiente, al cual se le aplican las disposiciones del párrafo 6— actúe en un Estado contratante por cuenta de una Empresa del otro Estado contratante, y ostente y ejerza habitualmente poderes que le faculten para concluir

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    contratos en nombre de la Empresa, se considerará que esta Empresa tiene un establecimiento permanente en el Estado contratante mencionado en primer lugar respecto de todas las actividades que esta persona realiza por cuenta de la Empresa, a menos que las actividades de esta persona se limiten a las mencionadas en el párrafo 4 y que, de haber sido ejercidas por medio de un lugar fijo de negocios, no se hubiera considerado este lugar como un establecimiento permanente, de acuerdo con las disposiciones de ese párrafo.

  5. No se considera que una Empresa tiene un establecimiento permanente en un Estado contratante por el mero hecho de que realice sus actividades por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro agente que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad. Sin embargo, no se considera que un agente goza de un estatuto independiente en el sentido de este párrafo cuando las actividades de este agente se realicen totalmente o casi totalmente para la Empresa, si las transacciones entre la Empresa y el agente no se realizan en condiciones de libre competencia.

  6. El hecho de que una Sociedad residente de un Estado contratante controle o sea controlada por una Sociedad residente del otro Estado contratante, o que realice actividades en este otro Estado (ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera), no convierte por sí solo a cualquiera de estas Sociedades en establecimiento permanente de la otra.

    Antes de entrar a analizar este artículo hemos de tener presente que en los Convenios para evitar la doble imposición es importante las reglas de distribución del poder tributario, para determinar cuál de los dos Estados contratantes tiene poder para hacer tributar los rendimientos.

    En el ámbito de los establecimientos permanentes, la regla es que Estado de la fuente (por ejemplo España) puede someter a tributación a la empresa extranjera (empresa china) por los beneficios obtenidos en su territorio (en España). En este sentido el art. 7.1 del CECH determina que «1. Los beneficios de una Empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que la Empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la Empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios de la Empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a este establecimiento permanente.» Es decir, tributará en España los beneficios de una empresa china, siempre y cuando estos beneficios se realicen en un EP que tiene la empresa china en España316. De ahí la importancia de determinar qué instalaciones se consideran EP y cuáles no.

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    El esquema de este art. 5 del CECH es el siguiente y es el esquema que seguiremos de explicación en el presente capítulo:

    • El párrafo 1 define el concepto de EP con carácter general.

    • El párrafo 2 realiza una delimitación positiva del concepto, es decir, enumera una serie de supuestos considerados establecimientos permanentes, al amparo de la definición general del párrafo 1.

    • El párrafo 3 enumera una serie de actividades de construcción, instalación o montaje que únicamente serán establecimientos permanentes en función de la duración de las mismas.

    • El párrafo 4 realiza una enumeración negativa del concepto de EP abarcado una serie de supuestos que no son considerados como tales.

    • El párrafo 5 introduce la cláusula de la agencia considerando que un agente dependiente es un EP.

    • El párrafo 6 perfila la cláusula de la agencia con una delimitación negativa de este tipo de establecimiento permanente considerando que los agentes independientes no son EP.

    • Y, el párrafo 7 y último, aclara que las filiales, con carácter general, no son establecimientos permanentes.

2. Concepto de establecimiento permanente

Este concepto de EP del art. 5 del CECH es similar al modelo de Convenio de la OCDE (Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico) y, es por tanto, el que suele seguir todos los Convenios para evitar la doble imposición firmados por España.

Básicamente el EP, como determina la Sentencia de la Audiencia Nacional española de 18 de enero de 2011 (FJ 4ª), es un «elemento físico de radicación del sujeto pasivo no residente en territorio español, supone la existencia de un «local fijo», ubicado en territorio nacional, en el que la sociedad extranjera realiza alguna de sus operaciones para el desarrollo de su actividad empresarial o

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social; lo que se deriva la necesidad de la concurrencia, también, de un elemento económico. La concurrencia de este elemento económico supone que la tenencia de ese «local fijo» puede ser productor de ingresos y/o de gastos; lo que es ínsito a toda actividad económica. Por ello, la generación de cualquier clase de resultado económico obtenido o causado por el establecimiento permanente está compren-dido en las operaciones detalladas en el citado art. 7, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

Los requisitos para que exista un EP, tal y como indican los Comentarios al

Modelo de Convenio de la OCDE de 2010, son los siguientes:3171. Es necesario que exista un lugar físico o una instalación de negocios, por ejemplo cuando existan locales, máquinas o utillaje.

Dentro del concepto de EP o instalación de negocios debe identificarse cualquier tipo de local, material o instalación que pueda servir para el ejercicio económico de la empresa, con lo que puede ser un arrendamiento de un local, un local en propiedad, un lugar dentro de un mercado, un emplazamiento permanente en un depósito de aduanas, puede estar en el local de otra empresa, etc.

  1. Dicha instalación tiene que ser fija, es decir, tiene que estar en un lugar determinado y realizarse de forma estable y continuada, en otras palabras, con cierto grado de permanencia. Si bien, por causas ajenas a la actividad econó-mica de la empresa ésta puede ser temporal (por ejemplo por fallecimiento del contribuyente, pérdida de la inversión, etc.).

  2. Esta actividad económica se tiene que realizar en este establecimiento, es decir, como indica los...

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