¿Puede coexistir la suspensión de ejecución de la deuda tributaria, entendida como medida cautelar, con la concesión del aplazamiento o fraccionamiento de la misma?
| Autor | Juan Calvo Vergez |
| Cargo | Doctor en Derecho -Área de Derecho Financiero y Tributario. Universidad de León |
| Páginas | 59-73 |
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PALABRAS CLAVE: pago, período voluntario, período ejecutivo, aplazamiento, fraccionamiento, interés de demora, suspensión, medida cautelar.
Como es sobradamente conocido el pago de la deuda tributaria puede tener lugar dentro del llamado período voluntario o fuera de él. En este último supuesto la recaudación del crédito tributario se llevará a cabo en período ejecutivo, situación que se produce desde el instante en que la Administración tributaria tiene conocimiento de la existencia de una deuda líquida, vencida, exigible y no satisfecha en período voluntario.1
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Por otra parte constituye un hecho innegable que todo análisis que pretenda realizarse de los aspectos temporales del pago debe tener lugar al hilo del estudio del procedimiento de recaudación de los tributos ya que, al menos desde un punto de vista conceptual, aquéllos forman parte de los aspectos procedimentales de la recaudación. En efecto, la realización del pago de la deuda en período voluntario o en vía ejecutiva ofrece diferencias sustanciales que han de ser estudiadas dentro del procedimiento de recaudación.
Con carácter general la posibilidad de solicitar el aplazamiento en el pago de las deudas tributarias, con o sin fraccionamiento del mismo, aparece recogida en el art. 65 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), sin perjuicio de aquello que dispongan las normas reguladoras de los distintos tributos y de lo que, en su caso, vengan a completar las disposiciones reglamentarias. Téngase presente que la regulación del aplazamiento y fraccionamiento a que hace referencia la citada Ley (y que desarrolla el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba al Reglamento General de Recaudación), no agota todos los supuestos y modalidades que éstos pueden revestir, sino sólo su régimen general, pudiendo prever la normativa de cada tributo regímenes especiales al respecto. Así sucede, porPage 61 ejemplo, en el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) o en el del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).
Desde un punto de vista legal, el aplazamiento y el fraccionamiento no representan institutos distintos. Ambos tienen el mismo tratamiento, tanto por lo que se refiere a su ámbito de aplicación material, como por lo que respecta a los aspectos procedimentales2. Así lo reconoció el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Valladolid) en su Sentencia de 10 de marzo de 1999, al afirmar que todo fraccionamiento acarrea per natura posposición en el pago, es decir, aplazamiento. Este mismo criterio queda recogido en la Sentencia del TSJ. de Madrid de 22 de julio de 2004. Ahora bien, el aplazamiento y el fraccionamiento de la deuda tributaria no pueden confundirse con la suspensión de las liquidaciones solicitada al hilo de una concreta reclamación, a pesar de que en uno y otro caso se produzca una demora en el ingreso de la deuda.
La figura del aplazamiento y fraccionamiento del pago de la deuda tributaria presenta un carácter sustancial sus-Page 62ceptible de ser analizado, como ya se ha indicado, no ya sólo en el ámbito correspondiente a la obligación tributaria, sino también dentro del procedimiento de recaudación.
El fundamento del aplazamiento y fraccionamiento del pago de las deudas tributarias reside en facilitar el pago en aquellos casos en los que el deudor se halla ante una situación económico-financiera que le impide, al menos transitoriamente, hacer frente al pago dentro del plazo previsto. Así lo establece el art. 65.1 de la LGT.
En consecuencia los obligados tributarios podrán solicitar el aplazamiento o fraccionamiento del pago de toda clase de deudas tributarias, tanto en período voluntario como en período ejecutivo de pago, en aquellos casos en los que su situación económico-financiera les impida transitoriamente hacer frente al mismo, y con las siguientes excepciones, recogidas en el art. 65.2 de la Ley 58/2003: las deudas tributarias cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados; las deudas tributarias correspondientes a obligaciones que deban cumplirse por el retenedor o por el obligado a efectuar el ingreso a cuenta, si bien en este segundo caso, a diferencia de lo que sucede en el anterior, la propia Ley admite la posibilidad de que dichas deudas puedan aplazarse o fraccionarse “en los casos y condiciones previstos en la normativa tributaria”; y las deudas que hubieran sido determinadas en un procedimiento de inspección finalizado mediante un acta con acuerdo, a las que se refiere el art. 155.párrafo segundo de la Ley.
Tanto el aplazamiento como el fraccionamiento presentan, junto a un aspecto material, una vertiente procedimental que engloba, entre otras circunstancias, la competencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT); el contenido de la solicitud del interesado y el plazo de presentación; la documentación relativa a la garantía ofrecida; el examen y evaluación de la falta de liquidez y de la capacidad para generar recursos; el cálculo de los intereses y laPage 63 resolución y medidas en caso de impago de la deuda aplazada. Nos hallamos por tanto ante un verdadero procedimiento regulado en los artículos 44 a 54 del Reglamento General de Recaudación (RGR) con gran minuciosidad y acierto, al margen de que el citado Reglamento incorpore aspectos sustantivos propios de una Ley.
A pesar de que no existe en la normativa tributaria un precepto en el que expresamente se indiquen los motivos por los que puede solicitarse el aplazamiento, señala el art. 65 de la LGT que podrá aplazarse o fraccionarse el pago de la deuda, a petición de los interesados, cuando su situación económico-financiera les impida transitoriamente hacer frente al pago de los tributos en los plazos establecidos. En consecuencia, la obtención del fraccionamiento o aplazamiento se sujeta a un doble requisito: uno de carácter material, consistente en la existencia de dificultades económicofinancieras que impidan transitoriamente hacer frente al débito; y otro de carácter formal, que se concreta en la petición expresa del interesado.
Analicemos en primer término la solicitud del sujeto pasivo, que puede hacerse en período voluntario o ejecutivo, y en la que deben constar las causas que motivaron la petición y la oferta de garantías. Si la deuda se encontrase en período de ingreso voluntario, la solicitud podría presentarse en cualquier momento, antes evidentemente de que transcurra dicho período; y si la deuda estuviese en vía de apremio, la solicitud podría presentarse en cualquier instante anterior a la enajenación de los bienes embargados.
Esta solicitud de aplazamiento y fraccionamiento del pago de las deudas tributarias debe contener los datos de identificación del obligado y de la deuda cuyo aplazamiento o fraccionamiento se pretenda y ha de expresar el motivo y el aplazamiento o fraccionamiento que se solicita, debiendo acompañarse además de la correspondiente garantía (arts. 65....
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