Caracteres generales. Hecho imponible. Sujetos pasivos
| Autor | Pablo Chico de la Cámara |
| Páginas | 19-45 |
El Impuesto sobre Sociedades (en adelante IS) es un impuesto estatal de naturaleza directa que somete a gravamen la obtención de renta por las entidades jurídicas. Su antecedente más remoto lo encontramos en el año 1900 con la tarifa III de la Contribución de Utilidades. En 1957, se crea el Impuesto General sobre la Renta de las Sociedades y demás Entidades Jurídicas, derogando el anterior gravamen sobre la renta de las perso-Page 20nas jurídicas. Años después, la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, aprobó el Impuesto sobre Sociedades que ha estado en vigor hasta la actual Ley 43/1995, de 27 de diciembre (en adelante LIS). Por último, el RD.Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TR. LIS) con el fin de integrar en un único cuerpo normativo toda la legislación que afecta a este tributo.
La reforma actual supone en muchos aspectos importantes modificaciones respecto del sistema anterior vigente. La nueva regulación está presidida por tres principios básicos:
- el principio de neutralidad;
- el principio de competitividad;
- y los principios de sistematización y de coordinación (tanto desde una esfera interna como internacional).
El principio de neutralidad exige que la aplicación del tributo no altere el comportamiento económico de los sujetos pasivos, excepto que dicha alteración tienda a superar equilibrios ineficientes del mercado. En esta línea, el legislador tributario debe procurar en la medida de lo posible que las decisiones empresariales respondan a las reglas del mercado y sin que los condicionantes fiscales pueda favorecer a unos sectores económicos en detrimento de otros.
El principio de competitividad exige que el Impuesto sobre Sociedades coadyuve y sea congruente con el conjunto de medidas de política económica destinadas a incentivar la libre competitividad. En esta línea, el legislador tributario a través del Impuesto sobre Sociedades debe promover el progreso de determinadas áreas o sectores económicos menos favorecidos en aras de que puedan competir en el mercado en igualdad de condiciones con otras empresas del sector. Así, v.gr. el legislador del Impuesto sobre Sociedades establece bonificaciones fiscales de hasta el cincuenta por ciento de la cuota íntegra para rentas obtenidas por empresas que operen efectiva y materialmente en Ceuta y Melilla (art. 33 TR. LIS), o deducciones para la realización de determinadas actividades (de investigación y desarrollo e innovación tecnológica; de fomento de las nuevas tecnologías; de exportación; por inversiones en bienes de interés cultural; proyecciones cinematográficas, edición de libros y protección del medio ambiente; por gastos de formación profesional; de creación de empleo para trabajadores minusválidos; o para fomentar el uso de instrumentos de previsión social empresarial) en los términos que se recogen en los arts. 35 y ss. TR. LIS.
Los principios de sistematización y de coordinación reclaman que exista una adecuada ordenación entre los Impuestos sobre la renta de las personas físicas (en adelante IRPF) e Impuesto sobre la renta de los no residentes (en adelante IRNR) en relación con el IS. Como veremos más adelante, la Ley del Impuesto sobre Sociedades recoge varias deducciones en cuota (arts. 30 y 32 TR. LIS) y una exención en la base (art. 21 TR. LIS) para eliminar los supuestos de doble imposición económica. Por su parte, el art. 81 TR.LIRPF, establece para las personas físicas la deducción por doble imposición de di-Page 21videndos. El TR. LIS, aprobado por el RD. L. 4/2004, de 5 de marzo, supone un paso más hacia la codificación en un solo texto legal de toda la normativa relativa a la imposición personal sobre la renta de los residentes.
Igualmente desde una esfera internacional, el fenómeno de la globalización hace necesarias medidas de coordinación entre los ordenamientos tributarios de los distintos países para evitar situaciones de doble gravamen o de inexistencia del mismo. Existe también una tendencia a la homogeneización en las reglas para la contabilización de las operaciones económicas (las denominadas NIIF -normas internacionales de Información Financiera-) aprobadas por el IASB (Internacional Accounting Standard Borrad). En esta línea, la Comisión, con el fin de lograr una mayor uniformidad de las normas de contabilidad de los Estados miembros, ha promulgado el Reglamento (CE) nº 1725/ 2003, de 29 de septiembre (LCEur 2003, 3248), por el que se adoptan determinadas Normas Internacionales de contabilidad de conformidad con el Reglamento (CE) nº 1602/2002, (LCEur 2002, 2362), del Parlamento y del Consejo.
Esta necesidad se acentúa en el ámbito de los Estados miembros pues, la existencia misma del mercado único exige la armonización de las normas que regulan el IS para permitir que las empresas de todos los Estados puedan competir en dicho mercado en igualdad de condiciones. Así, medidas tales como la elevación del plazo de compensación de pérdidas, o la sustitución del método de exención por reinversión por un sistema de diferimiento por reinversión, constituyen un paso más en aras de la deseada armonización del Impuesto entre los distintos Estados miembros. Igualmente, las tres Directivas comunitarias que se han dictado hasta la fecha respecto al régimen fiscal de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizadas entre sociedades de diferentes Estados miembros (Directiva 90/434/CEE, del Consejo de 23 de julio de 1990), la relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de los Estados miembros (Directiva 90/435/CEE, del Consejo de 23 de julio de 1990), y la relativa al régimen fiscal común aplicable a los pagos de intereses y cánones (Directiva 2003/49/CE, del Consejo de 3 de junio de 2003), han dado un paso hacia adelante para la armonización en determinadas parcelas del Impuesto.
El TR. LIS, aprobado por el RDL. 4/2004, de 5 de marzo, recoge los elementos más importantes para la liquidación del Impuesto además de integrar casi la totalidad de regímenes especiales que anteriormente estaban dispersos en numerosas leyes especiales, la mayoría de las cuales han quedado derogadas en todo lo relativo al IS. Esta pretensión codificadora ha constituido uno de los ejes de la reforma del Impuesto, mejorando el tributo en sistematización y seguridad jurídica. Así, tan sólo se mantiene la regulación específica de las sociedades cooperativas, cuyo régimen jurídico se establece en la Ley 27/ 1999, de 16 de julio, así como el de las entidades sin fines lucrativos, reguladas en la LeyPage 22 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
El TR. LIS se estructura en nueve Títulos, con ciento cuarenta y cuatro artículos, siete disposiciones adicionales, dieciocho disposiciones transitorias y cuatro disposiciones finales. La entrada en vigor del mismo, como señala la disposición transitoria única del Texto Refundido, se produce al día siguiente (12 de marzo de 2004) de su publicación en el BOE, excepto los artículos 63.2, 70.4, 93.4, 125.2 y 135.2 que han entrado en vigor el 1 de julio de 2004, fecha de entrada en vigor de la LGT, y los artículos 12.2.b) y 67.4.b) que también entraron en vigor el 1 de septiembre de 2004 coincidiendo con el período de vigencia de la Ley Concursal 22/2003, de 9 de julio.
En desarrollo de la citada Ley del Impuesto sobre Sociedades, se ha dictado el Reglamento del Impuesto (en adelante RIS), aprobado por el RD. 1777/2004, de 30 de julio.
Además, la DF. 3ª del TR. LIS habilita a la Ley de Presupuestos de cada año para modificar los tipos de gravamen, los límites cuantitativos y porcentajes fijos, las exenciones; introducir y modificar las normas precisas para cumplir las obligaciones derivadas del Tratado de la Unión Europea y del derecho que este se derive; modificar los aspectos procedimentales y de gestión del tributo; modificar los plazos de presentación de declaraciones; y establecer los coeficientes necesarios para corregir la depreciación monetaria de conformidad con el art. 15.10 TR. LIS. Igualmente, se autoriza a que la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca los incentivos fiscales pertinentes en relación a este impuesto a través de deducciones de la cuota íntegra, cuando así fuera conveniente para la ejecución de la política económica. Por último, de acuerdo con la DF. 4ª TR. LIS se habilita al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y...
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