Artículo 8: Responsables subsidiarios

AutorM.A. Camaño Ando, J.L. Peña Alonso
Cargo del AutorProfesores titulares de Derecho Financiero y Tributario

Artículo 8.—RESPONSABLES SUBSIDIARIOS

1. Serán subsidiariamente responsables del pago del Impuesto, salvo que resultaren de aplicación las normas sobre responsabilidad solidaria de la Ley General Tributaria:

a) En las transmisiones mortis causa de depósitos, garantías o cuentas corrientes, los intermediarios financieros y las demás entidades o personas que hubieren entregado el metálico y valores depositados o devuelto las garantías constituidas.

b) En las entregas de cantidades a quienes resulten beneficiarios como herederos o designados en los contratos, las Entidades de Seguros que las verifiquen.

c) Los mediadores en la transmisión de títulos valores que formen parte de la herencia.

2. Será también responsable subsidiario el funcionario que autorizase el cambio de sujeto pasivo de cualquier tributo o exacción estatal, autonómica o local, cuando tal cambio suponga, directa o indirectamente, una adquisición gravada por el presente Impuesto y no hubiere exigido previamente la justificación del pago del mismo.

COMENTARIO

También en este extremo el Reglamento es más explícito que el texto de la Ley. Los artículos 19 y 20 están incluidos en la Sección 2.ª del Capítulo III, rubricada Responsables subsidiarios, y su tenor es el siguiente:

Artículo 19. Responsables subsidiarios.1. Serán subsidiariamente responsables del pago del Impuesto, salvo que resultaren de aplicación las normas sobre responsabilidad solidaria de la Ley General Tributaria:

a) En las transmisiones mortis causa de depósitos, garantías, certificados de depósito, cuentas corrientes, de ahorro, o cuentas especiales, los intermediarios financieros y demás Entidades o personas que hubieran entregado el dinero y valores depositados o devuelto las garantías constituidas.

b) En las entregas de cantidades a quienes resulten beneficiarios como herederos o designados en los contratos, las Entidades de seguros que las verifiquen.

c) En la transmisión de títulos valores que formen parte de la herencia, los mediadores.

  1. Será también responsable subsidiario el funcionario que autorizase el cambio de sujeto pasivo de cualquier tributo o exacción estatal, autonómica o local, cuando tal cambio suponga, directa o indirectamente, una adquisición gravada por el presente Impuesto y no hubiere exigido previamente la justificación del pago del mismo.

    Artículo 20. Extensión y extinción de la responsabilidad subsidiaria.—

  2. La responsabilidad subsidiaria a que se refiere el artículo anterior estará limitada a la porción de Impuesto que corresponda a la adquisición de los bienes que la originen, entendiéndose como tal el resultado de aplicar al valor comprobado de los bienes el tipo medio efectivo de gravamen, calculado en la forma prevenida en la letra b) del artículo 46 de este Reglamento.

  3. Cuando estuviese autorizada liquidación o autoliquidación parcial, el importe de la misma, practicada conforme a las normas de este Reglamento, constituirá el límite de la posible responsabilidad subsidiaria, si fuese menor que el que resulte de aplicar lo dispuesto en el número anterior.

  4. El ingreso del importe de la liquidación parcial, o el de la autoliquidación parcial practicada conforme a lo dispuesto en el artículo 89 de este Reglamento, extinguirá la responsabilidad subsidiaria que pudiera derivar para las Entidades y personas a que se refiere el artículo anterior del impago del Impuesto correspondiente a la transmisión hereditaria de los bienes de que se trate.

  5. EL AMBITO DE LA RESPONSABILIDAD

    Antes de hacernos algunas interesantes preguntas que el régimen de los responsables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones suscita, nos parece ilustrativo seleccionar algunos pronunciamientos de la docrina administrativa y de la jurisprudencia que nos ayudan a delimitar el quién y el cuánto de la responsabilidad que nos ocupa:

    Mediante Resolución de 21 de julio de 1992, la Dirección General de Tributos razona sobre la siguiente cuestión:¿Cuándo desaparece la responsabilidad subsidiaria de la entidad aseguradora en el pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en el supuesto de que los beneficiarios opten por la presentación de los documentos ante la oficina competente? La respuesta del citado centro directivo es la siguiente:

    El criterio de la Dirección General de Tributos, reiteradamente expuesto, es el de que en el caso de que por los interesados no se haya procedido a la solicitud de liquidación parcial y al ingreso de la practicada por la Administración, para este supuesto, la responsabilidad subsidiaria de la entidad aseguradora se mantiene mientras no se haya procedido al ingreso de la liquidación que pueda practicar la Administración por la transmisión lucrativa de que se trate, si bien esta responsabilidad subsidiaria estará limitada a la porción de esa liquidación que corresponda por aplicación de las normas del artículo 20 del Reglamento de 8 de noviembre de 1991.

    Es decir que la responsabilidad subsidiaria de la entidad aseguradora no se extingue por la circunstancia de que la documentación haya sido presentada a la Administración para que proceda a la liquidación del impuesto, sino que esta presentación lo único que extingue es la posible responsabilidad solidaria de la entidad aseguradora como consecuencia de lo dispuesto en el artículo 32.5 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, o sea, por haber violado su prohibición de pagar el capital a un asegurado sin haber exigido la presentación de la liquidación o, en su caso, el pago de la deuda sucesoria correspondiente.

    En definitiva, de la lectura de los preceptos del Reglamento del Impuesto se desprende la existencia de una norma de aplicación general y otra de aplicación en casos específicos para determinar cuándo se extingue la responsabilidad subsidiaria.

    La norma general lleva a la conclusión de que la responsabilidad subsidiaria sólo puede extinguirse por el ingreso del importe de la liquidación definitiva practicada por la Administración y que mientras este ingreso no haya tenido lugar la responsabilidad subsidiaria, si bien limitada al importe que resulte de aplicar las reglas que se señalan, subsiste.

    La regla especial es de aplicación en los casos de liquidación o autoliquidación parcial. Así, en todo caso en que haya existido una liquidación parcial practicada por la Administración a solicitud del interesado, a cuyos efectos debe poner en conocimiento de aquélla los datos correctos sobre el importe de la cantidad a percibir por el beneficiario y el parentesco de éste con el causante (el contratante en el seguro individual o el asegurado si se trata de un seguro colectivo), hay que entender que el ingreso de esta liquidación parcial extingue la responsabilidad subsidiaria de la entidad aseguradora por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20.3 del Reglamento del Impuesto.

    Del mismo modo, quedará extinguida la responsabilidad subsidiaria por el ingreso de una autoliquidación parcial practicada por el sujeto pasivo de conformidad con lo antes expuesto, tal como resulta del mismo precepto reglamentario.

    En Resolución de fecha 23 de noviembre de 1994, se sitúa la D.G.T. ante la solicitud de que emita informe sobre los criterios a seguir por una entidad bancaria ante la retirada de fondos de los depósitos indistintos en los casos de fallecimiento de uno de los cotitulares. La respuesta de aquel órgano oficial fue la que a continuación transcribimos:

    En el caso de los depósitos indistintos hay que considerar que siendo dos los cotitulares corresponde a cada uno la mitad de lo depositado salvo que los interesados prueben otra cosa ante la Administración.

    El artículo 8.º de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, declara como responsables subsidiaros, en las transmisiones mortis causa de depósitos, garantías o cuentas corrientes, a los intermediarios financieros y las demás entidades o personas que hubieren entregado el metálico y valores depositados o devuelto las garantías constituidas.

    Asimismo, el artículo 32.4 de la Ley dispone que “Los órganos judiciales, intermediarios financieros, asociaciones, fundaciones, sociedades, funcionarios, particulares y cualesquiera otras entidades públicas o privadas no acordarán entregas de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto o su exención, a menos que la Administración lo autorice”.

    Y el número 6 del mismo artículo sanciona el incumplimiento de esta obligación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 40 de la Ley, es decir, se considera una infracción tributaria sancionada conforme a la Ley General Tributaria.

    En estos casos los intermediarios financieros pueden incurrir en los supuestos de responsabilidad solidaria previstos en la Ley General Tributaria.

    La sentencia del Tribunal Supremo de 7 de julio de 1992 se refiere al ámbito civil de las relaciones entre los particulares pero no afecta a las obligaciones impuestas a los intermediarios financieros, en el campo tributario, por la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Por ello, la entidad no debe entregar los fondos hasta que se acredite el pago del impuesto, teniendo en cuenta que los interesados pueden llevar a cabo liquidaciones parciales a cuenta del impuesto según el artículo 35 de la Ley y con arreglo al procedimiento previsto en el artículo 78 del Reglamento

    .

    En Resolución de 11 de junio de 1999 hace la Dirección General de Tributos las mismas apreciaciones en relación con los Fondos de Inversión adquiridos y gestionados a través de entidades financieras.

    Y por medio de Resolución de 22 de marzo de 2000, la D.G.T. razona sobre estas dos cuestiones, cuya consulta se le ha elevado:

    a) En qué momento cesa la responsabilidad subsidiaria de las entidades bancarias por depósitos de personas fallecidas.

    b) Si es suficiente que los herederos acrediten haber presentado en la Delegación correspondiente solicitud de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y...

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