Artículo 78. Base imponible. Regla general.
| Autor | Julio Banacloche Pérez-Roldán |
Artículo 78.—BASE IMPONIBLE. REGLA GENERAL
Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
1.º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no se incluirán en la contraprestación los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un período posterior a la entrega de los bienes o la prestación de los servicios.
A efectos de lo previsto en el párrafo anterior sólo tendrán la consideración de intereses las retribuciones de las operaciones financieras de aplazamiento o demora en el pago del precio, exentas del impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 18.º, letra c), de esta Ley que se haga constar separadamente en la factura emitida por el sujeto pasivo.
En ningún caso se considerará interés la parte de la contraprestación que exceda del usualmente aplicado en el mercado para similares operaciones.
2.º (Derogado por L. 23/1994.)
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Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto.
Se considerarán vinculadas directamente al precio de las opera- ciones sujetas al impuesto las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación.
Se excluyen del concepto de contraprestación las subvenciones comunitarias financiadas a cargo del F.E.O.G.A. y, en concreto, las previstas en el Reglamento (C.E.) 603/1995, de 21 de febrero, por el que se establece la organización común de mercados en el sector de los forrajes desecados.
4.º Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.
Lo dispuesto en este número comprenderá los impuestos especiales que se exijan en relación con los bienes que sean objeto de las operaciones gravadas, con excepción del impuesto especial sobre determinados medios de transporte.
5.º Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.
6.º El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el que dicho importe se perciba.
7.º El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.
Tres. No se incluirán en la base imponible:
1.º Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto.
2.º Los descuentos y bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando las minoraciones de precio constituyan remuneraciones de otras operaciones.
3.º Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud de mandato expreso del mismo. El sujeto pasivo vendrá obligado a justificar la cuantía efectiva de tales gastos y no podrá proceder a la deducción del impuesto que eventualmente los hubiera gravado.
Cuatro. Cuando las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que graven las operaciones sujetas a dicho tributo no se hubiesen repercutido expresamente en factura o documento equivalente, se entenderá que la contraprestación no incluyó dichas cuotas.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior:
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Los casos en que la repercusión expresa del Impuesto no fuese obligatoria.
2.º Los supuestos a que se refiere el apartado dos, número 5.º, de este artículo.
COMENTARIO
En las entregas y servicios, la base imponible coincide como regla general con la «contraprestación». Este concepto expresa con máxima precisión la capacidad económica manifestada de forma indirecta por el empleo de la renta para el consumo que es el objeto del impuesto. La contraprestación es algo más que el precio (portes, envases, embalajes, créditos en general respecto del adquirente) y es algo menos que el precio (descuentos, bonificaciones, suplidos). Por otra parte, la ley establece que la contraprestación a tener en cuenta incluye no sólo la que debe satisfacer el destinatario de la entrega o servicio, sino también la que corresponda satisfacer «a un tercero», lo que es de especial consideración puesto que la repercusión del tributo (art. 88) se hace al adquierente de la entrega o del servicio y no al que debe satisfacer la contraprestación.
A) Se añaden al precio:
1) Los gastos que se citan y cualquier otro crédito por la operación principal o de sus accesorias a favor del que realice la entrega o servicio. Se ha transcrito en este orden los términos que emplea el precepto porque, en su deficiencia, al oponer «gastos» a «otro crédito» y al emplear el singular «derivado» referido al crédito, se plantea serias cuestiones interpretativas sobre si hay base mientras no hay gasto y sobre si el crédito no afecta a los gastos que se enumeran. Tratándose aquí de la liquidación individualizada del impuesto en cada operación, es evidente la trascendencia de esta distinción.
La inclusión en la base imponible de diversas prestaciones no les hace perder su naturaleza, lo que exige que, como regla especial (se evita así que estas operaciones interiores exentas —art. 20.1.18— en cuanto determinantes de una actividad diferenciada —art. 9.1.º— provoquen una incidencia relevante en la deducción del I.V.A. soportado, bien sea limitándola —prorrata— bien sea excluyéndola —sector diferenciado) se incluya la consideración de los intereses por aplazamiento en el pago en la parte del mismo correspondiente a un período posterior a la entrega o servicio (es decir, en el aplazamiento de un...
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