Artículo 1: Naturaleza y objeto

Autor:M.A. Camaño Ando, J.L. Peña Alonso
Cargo del Autor:Profesores titulares de Derecho Financiero y Tributario
 
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Artículo 1.—NATURALEZA Y OBJETO

El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley.

COMENTARIO

El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que se regula fundamentalmente en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (B.O.E. de 19 de diciembre), y en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (B.O.E. de 16 de diciembre), cierra, como reconoce su propia Exposición de Motivos, el marco impositivo directo español («El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cierra el marco de la imposición directa, con el carácter de tributo complementario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas…»).

Con esta finalidad se ha configurado este Impuesto como complementario del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La coordinación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con el de la Renta de las Personas Físicas ha llevado, como reconoce también la Exposición de Motivos de la Ley de aquel Impuesto, a que determinadas adquisiciones, en lugar de tributar por el Impuesto sobre la Renta, lo hagan por el de Sucesiones y Donaciones (Exposición de Motivos II.2). Para evitar la posible doble imposición de determinados incrementos patrimoniales, la vigente Ley 40/1998, de 9 de diciembre (B.O.E. del 7), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 6.4, dispone que «no estará sujeta a este Impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre

Sucesiones y Donaciones». En este mismo sentido, el artículo 4 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, dispone: «En ningún caso un mismo incremento de patrimonio podrá quedar gravado por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas».

Esta coordinación y complementariedad de los Impuestos sobre la Renta y sobre Sucesiones y Donaciones ha llevado también, por imperativo del artículo 3.b) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a que los premios e indemnizaciones exoneradas del Impuesto sobre la Renta se consideren supuestos de no sujeción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En este sentido, la Consulta 1557-00 de la Dirección General de Tributos, de fecha 10/10/2000, en relación con el artículo 3.b) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que establece la no sujeción a dicho Impuesto de las indemnizaciones exoneradas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ratifica que la indemnización reconocida judicialmente como consecuencia de reparar el daño causado por la responsabilidad civil del causante de una accidente de tráfico no está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al tratarse de una renta exenta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas [art. 7.d) de la Ley 40/1998].

La posición del Impuesto en el sistema tibutario y su coordinación con el resto de las figuras tributarias puede consultarse, entre otros, en los trabajos de L. EINAUDI: Principi di Scienza della Finanza, Boringhieri, Torino, 1948; A. B. ATKINSONS: «Los impuestos sobre el capital, la redistribución de la riqueza y el ahorro individual», en Hacienda Pública Española, núm. 45, 1977, págs. 156-173; J. A. HERQUETA GARCÍA: «Coordinación de los Impuestos de la Renta y el Patrimonio con el de Sucesiones», en Crónica Tributaria, núm. 38, 1981, págs. 105-106; A. MARTÍNEZ LAFUENTE: «Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; naturaleza y posición en el sistema», en Hacienda Pública Española, núm. 68, 1981, págs. 111-130; J. ZURDO Y RUIZ-AYÚCAR: El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Instituto de Estudios Económicos, Madrid, 1981, págs. 6-9; A. AGULLÓ AGÜERO: «¿Existe una alternativa al Impuesto sobre el Patrimonio Neto?», en Hacienda Pública Española, núm. 82, 1983, págs. 175-196; F. ESCRIBANO LÓPEZ: El Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, Civitas, Madrid, 1985, pág. 83; A. M.ª DOMEC SOLÍS: «La reforma del Impuesto sobre Sucesiones», en la obra colectiva Las inspecciones financiera y tributaria y el estatuto del contribuyente, XXXI Semana de Estudios de Derecho Financiero, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1986, pág. 43; J. R. RECUERO ASTRAY: El Proyecto de Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Instituto de Estudios Económicos, Madrid, 1987, págs. 2-5; E. ESEVERRI: «Anotaciones a la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones», en Impuestos, tomo II, 1988, pág. 53; A. GONZÁLEZ-ROSSELL LÓPEZ: «Alternativas para la Reforma del Impuesto sobre el Patrimonio», en Impuestos, tomo I, 1990, pág. 122; L. M.ª CAZORLA PRIETO y S. MONTEJO VELILLA: El Impuesto de Sucesiones y Donaciones, Civitas, Madrid, 1991, págs. 42 y ss.; y M.ª A. SÁNCHEZ JIMÉNEZ: La doble imposición internacional en materia de Sucesiones y Donaciones, Editorial Comares, Granada, 1991, págs. 19-23.

Por otra parte, y como recoge el apartado I, párrafo tercero, de la Exposición de Motivos de su Ley reguladora, se ha pretendido también armonizar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con el resto de los tributos que integran la imposición directa, especialmente con el Impuesto sobre el Patrimonio, llegándose a cuestionar si el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es un impuesto sobre el patrimonio o sobre la renta. La consideración del gravamen de las adquisiciones gratuitas mortis causa e inter vivos como un impuesto sobre el patrimonio o sobre la renta dependerá, por una parte, del concepto que se fije respecto de los términos «renta» y «patrimonio», y, por otra, de la distinta posición que ocupe el gravamen de las adquisiciones gratuitas en el marco del sistema tributario general. Las grandes líneas de posicionamiento del gravamen de las adquisiciones gratuitas pueden consultarse en los tres informes que se citan a continuación: Informe de la Real Comisión de Investigación sobre la Fiscalidad (Informe CARTER), publicado por el Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1975; Propuestas para una Reforma Tributaria Básica (Informe BRADFORD), Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1986; y Estructura y Reforma de la Imposición Directa (Comisión MEADE), Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 1980. Nuestra doctrina, mayoritariamente, se muestra partidaria del carácter patrimonial del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

  1. OBJETO DEL IMPUESTO

    El objeto del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones está constituido, como dispone el artículo 1 de su Ley reguladora, por los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, incrementos que, en el ámbito del presente trabajo, y según se recoge en su artículo 3, se manifiestan en «la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio»; y en «la adquisición de bienes y derechos por donación o por cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos. De los preceptos que se acaban de citar se deduce que la sujeción al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones requiere una adquisición de bienes y derechos que suponga un incremento patrimonial y que traiga causa de alguno de los títulos o negocios jurídicos fijados en la Ley.

    La sujeción al Impuesto obliga a determinar el contenido que ha de darse a los conceptos de «adquisición» y de «bienes y derechos», ya que los mismos condicionan la extensión de los hechos gravados en el Impuesto.

    Por lo que se refiere al término «adquisición», las dificultades para la fijación de su contenido derivan de su utilización como expresión con significado equivalente a «transmisión» y «sucesión». Esta equivalencia de significados obliga a precisar el contenido de los términos referidos, para apreciar la posible existencia de diferencias significativas entre ambos. A este respecto, se viene admitiendo que la transmisión supone un acto complejo, que consiste en la cesión de bienes o derechos por su actual propietario a otra persona, previamente establecida, y en la adquisición de aquéllos por ésta, que pasa a convertirse en nuevo propietario. En este sentido, resulta evidente, como pone de manifiesto ALBALADEJO (M. ALBALADEJO GARCÍA: «La adquisción de la herencia en el Derecho español», en Anuario de Derecho Civil, 1955, págs. 3-30), que la transmisión supone el paso de una relación jurídica de un titular que cesa en esa condición a otro que la adquiere, derivando esta adquisición de aquella cesación.

    Aceptando la posición anterior, se constata que el concepto jurídico de «adquisición» no es identificable con el de...

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