Aplazamiento y fraccionamiento de pago sucesivo en el Impuesto sobre Sucesiones

AutorAntonio Manzano Solano
CargoRegistrador de la Propiedad
Páginas19-30
Su posibilidad

La Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 establece (art. 61-2) que una vez liquidada la deuda tributaria, su pago podrá fraccionarse o aplazarse en los casos y en la forma que determine el Reglamento General de Recaudación. Este Reglamento, aprobado por Decreto 3154/1968, de 14 de noviembre, y en vigor desde 1.° de enero de 1970, dispone en su artículo 53-3 que «los aplazamientos de las deudas tributarias por razón de los Impuestos Generales sobre Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se ajustarán, en todo, a lo que disponen las Leyes y Reglamentos reguladores de los mismos». Por tanto, la materia está regulada exclusivamente por el Texto Refundido y el ya viejo-y al parecer inmortal-Reglamento del Impuesto de Derechos Reales 1. No obstante, quizá convenga hacer dos aclaraciones:

Page 201.a Que aunque el artículo antes transcrito habla sólo de aplazamiento, la remisión a la legislación específica del Impuesto de Sucesiones, T. P. y A. J. D. comprende también el fraccionamiento, pues el Reglamento General de Recaudación, como la mayoría de la doctrina 2, considera (art. 52-2) el fraccionamiento de pago como simple modalidad del aplazamiento.

  1. a Que en la legislación específica está autorizado y regulado el aplazamiento de pago y el fraccionamiento del Impuesto de Sucesiones, pero no del de T. P. y A. J. D. El Decreto-ley 13/1975, de 17 de noviembre, sobre Ordenación Económica que estableció un programa especial de financiación de viviendas y otras medidas coyunturales, autorizó al Gobierno para que pueda regular esta materia por De'creto en los tres Impuestos y en su artículo 6° permite, excepcionalmente, que las Oficinas Liquidadoras puedan acordar el fraccionamiento en tres anualidades como máximo de las liquidaciones practicadas por la adquisición de viviendas destinadas a domicilio permanente del sujeto pasivo cuya superficie no exceda de 120 m2 3. Por tanto, salvo el caso citado, no se pueden conceder aplazamientos ni fraccionamientos de pago en el Impuesto de T. P. y A. J. D., al menos hasta que se desarrolle el citado Decreto.

En resumen, que los supuestos de aplazamiento y fraccionamiento de pago hay que referirlos exclusivamente al Impuesto de Sucesiones y en el campo estricto de su normativa.

Pues bien, como se sabe, el T. R. concede facultad para acordar aplazamiento de pago a las Oficinas Liquidadoras (por un año en las liquidaciones practicadas por causa de muerte), a las Abogacías del Estado (en las liquidaciones practicadas por herencia o legado en nuda propiedad hasta la consolidación del dominio) y al Director general de lo Contencioso del Estado (en las liquidaciones practicadas por herencia o legado de divisas o valores mobiliarios extranjeros hasta que cesen las limitaciones impuestas a su libre transmisibilidad o pueda compensarse su valor). Igualmente, el T. R. concede facultad para acordar fraccionamiento de pago a las Oficinas Liquidadoras (en las liquidaciones practicadas por pensiones alimenticias en anualidades de la cuarta parte de una pensión anual, y en las practicadas por sucesiones hereditarias en cinco anualidades como máximo) y al Director general de lo Contencioso (discrecionalmente, en caso de grave quebranto si se aplican el metálico, valores mobiliarios u otros bienes muebles de fácil realización al pago del im-Page 21puesto; y en las liquidaciones practicadas por herencia o legado en usufructo por 10 anualidades como máximo).

De todo este cuadro, nos vamos a referir solamente a los supuestos de aplazamiento y fraccionamiento de pago que pueden acordar las Oficinas Liquidadoras en las liquidaciones por causa de muerte, y no en cuanto a su problemática general que, como es lógico, puede encontrarse desarrollada, mucho mejor que nosotros podamos hacerlo, en cualquier tratado sobre la materia, sino limitadamente en un aspecto concreto: la concesión de fraccionamiento de pago de las liquidaciones giradas por causa de muerte habiéndose concedido previamente el aplazamiento de las mismas por un año.

Ahora bien ¿es posible acordar sucesivamente aplazamiento y fraccionamiento de pago de las mismas liquidaciones?

Argumentación legal, al menos expresa, no puede aportarse ninguna a favor. Aunque tampoco la hay en contra, opinión, por supuesto, carente de rigor, pero puede valer como síntoma; además de tener un cierto aval de la jurisprudencia económico-administrativa, como veremos después.

Argumentación doctrinal sí puede aportarse, más o menos relacionada con el caso propuesto. Así don Federico Bas y Rivas 4 acepta, cuando se practican liquidaciones por herencia o legado en nuda propiedad, la compatibilidad del aplazamiento de pago por causa de muerte con el aplazamiento hasta la consolidación del dominio, siendo competente en el primer caso la Oficina Liquidadora y en el segundo la Abogacía del Estado, aunque el primer aplazamiento devengará intereses y el segundo no 5.

Parece lógica, en nuestra opinión, esta compatibilidad porque, estando vigente el plazo para el pago, diferido por concesión legal, pero vigente, insistimos, se mantiene la posibilidad legal de que la segunda solicitud se produzca antes de expirar el plazo reglamentario. El propio Bas y Rivas (ver (2) nota al pie) reconoce que el pago hecho transcurrido el período de aplazamiento es un pago al contado, lo cual parece un contrasentido, pero no lo es porque, en definitiva, el ingreso se hace dentro de plazo legal, aunque excepcional, y la cuantía de la deuda tributaria no se ha modificado. Hay más bien prórroga del plazo para pagar que aplazamiento propiamente dicho, disquisición que, a nuestro juicio, va más allá de lo puramente semántico, pues la consecuencia de todo ello es que el contri-Page 22buyente tiene todavía plazo para, en el ejercicio de un derecho que la Ley fiscal le reconoce, solicitar un nuevo aplazamiento.

Aunque nosotros hemos planteado el caso de aplazamiento seguido de , fraccionamiento, creemos que, para justificar su...

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