La adopción y el impuesto sobre sucesiones
| Autor | D. Manuel González Alegre |
| Cargo del Autor | Magistrado del Tribunal Supremo |
LA ADOPCIÓN Y EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES
CONFERENCIA Pronunciada en la Academia Matritense del Notariado el día 8 de noviembre de 1974
POR D. MANUEL GONZÁLEZ ALEGRE
Magistrado del Tribunal Supremo
Nos dice Castán, que es la adopción un acto jurídico que crea entre dos personas un vínculo de parentesco civil -hoy asimilado al de naturaleza o consaguinidad-, del que se derivan relaciones análogas a las que resultan de la paternidad y filiación legítimas. Baste lo expuesto como introducción al único aspecto a examinar: los derechos sucesorios derivados del vínculo adoptivo, y su tratamiento fiscal, una vez producido el hecho imponible: la sucesión «mortis causa» entre adoptante y adoptado.
Para ello creemos de interés contemplar la adopción, desde su regulación originaria en el C. c, hasta la última reforma operada en la institución, distinguiendo tres etapas que pudiéramos señalar del siguiente modo:
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a) La adopción en el C. c, hasta la reforma por Ley de 24 de abril de 1958.
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a) La adopción en la Ley de 24 de abril de 1958, y 3.a ) La adopción en la Ley de 4 de julio de 1970.
A su compás, para mayor claridad y fácil recuerdo, examinaremos cómo eran consideradas, en cuanto al derecho sucesorio se refiere, claro es, por los regímenes fiscales que a cada una de ellas afectaba y afecta.
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a) La adopción en el C. c. antes de la reforma por la Ley de 24 de abril de 1958.
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La adopción en el Código.
De conformidad con lo dispuesto en el art. 177 (originario) «El adoptante no adquiere derecho alguno a heredar al adoptado. El adoptado tampoco lo adquiere a heredar, fuera de testamento, al adoptante, a menos que en la escritura de adopción se haya este obligado a instituirle heredero. Esta obligación no surtirá efecto alguno cuando el adoptado muera antes que el adoptante. El adoptado conserva los derechos que le corresponden en la familia natural, a excepción de los relativos a la patria potestad».
Destaquemos los dos puntos que estimamos de interés a nuestra temática:
Entre adoptante y adoptado no hay otro vínculo parental que el propio de la adopción generadora de parentesco civil, el que no es asimilado, para ninguno de sus efectos, al de naturaleza.
Ningún derecho se reconoce a adoptante y adoptado, en la herencia de uno y otro, por ministerio de la Ley. Al adoptado no se reconoce más derecho sucesorio sobre la herencia del adoptante, que el establecido en la escritura de adopción, que quedará sin efecto de morir antes que el adoptante: es decir, no se admite derecho de representación.
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Tratamiento Fiscal.
Hasta 1945, la adopción tiene consideración fiscal; la Ley de 17 de marzo de 1945 la limitó a las adopciones en que el adoptado tuviere menos de 30 años; en cumplimiento de su art. 17, se aprueba el nuevo Texto Refundido de la Ley y Reglamento de 7 de noviembre de 1947, del que hagamos plinto de partida.
Se dice en su tarifa número 32: «En favor de ascendientes y descendientes por adopción».
La adopción sólo tendrá consideración fiscal, en el caso de que recaiga sobre persona que sea menor de 30 años de edad, al tiempo de ser adoptado
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Ya anteriormente, la segunda de las disposiciones transitorias nos había adelantado que «la restricción establecida en la Tarifa, al exigir en la adopción, para que tenga consideración fiscal, el requisito de que hubiere recaído sobre una persona menor de 30 años, sólo se aplicará a las adopciones efectuadas por escritura pública otorgada a partir de 19 de abril de 1945». Con ello se respetan los derechos adquiridos.
Por Decreto de 21 de marzo de 1958, se aprueban los textos Refundidos de la Ley y Tarifas del Impuesto de Derechos reales y sobre transmisiones de bienes, quedando sin vigor los aprobados en 7 de noviembre de 1947. No sufre variación alguna, cuanto a la adopción respecta; a ella se remite la Tarifa 32, se limita su consideración fiscal al menor de 30 años y se respeta los derechos adquiridos por los adoptados antes de 1.° de abril de 1945.
Pero es el Reglamento para la aplicación de la anterior Ley, aprobado por Decreto de 15 de enero de 1959, el que por continuar vigente, aunque no lo esté la Ley para cuya aplicación se dictó, como hemos de ver, alcanza una mayor importancia, siendo de destacar: que por remitirse a la Ley de 21 de marzo de 1958, continúa contemplando la adopción del C. c, a la que hemos hecho referencia, sin acoger la ya reformada por la Ley de 24 de abril de 1958.
Del mismo modo son de subrayar los siguientes preceptos:
Artículo 31.1) Las transmisiones de bienes, acciones y derechos de todas clases que se verifiquen por sucesión a título de herencia o legado, pagarán con arreglo al grado de parentesco entre el causante y el adquirente, con sujeción a los tipos de la tarifa adjunta a la ley, a las disposiciones de ésta y a las contenidas en este Reglamento. 2) Las transmisiones sucesorias en favor de ascendientes y descendientes por adopción se liquidarán con arreglo a su cuantía y escala de tributación del número 32 de la Tarifa, cuando se tratare de persona que al tiempo de ser adoptada tuviere menos de 30 años de edad. En otro caso tributarán por la escala de herencias entre personas extrañas, salvo que por razón de parentesco le corresponda otra menor.
Artículo 54.1) Los grados de parentesco, a que se refiere la tarifa anexa a la Ley y a este Reglamento, son todos de consanguinidad y han de regularse, así como las demás circunstancias relativas a la condición y capacidad de la persona por la Ley civil. 3) El parentesco por adopción, sólo tendrá consideración fiscal, cuando recaiga sobre persona menor de 30 años de edad al tiempo de ser adoptado. Los parientes del adoptante respecto al adoptado y los de éste respecto a aquél, se considerarán extraños a todos los efectos del impuesto.
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Apreciación crítica.
Si tenemos en cuenta que el parentesco civil generado por la adopción entre adoptante y adoptado no tenía asimilación alguna al parentesco por naturaleza, legítimo o ilegítimo; que ni el adoptante tenía derecho alguno en la herencia del adoptado, ni éste en la del adoptante, salvo los testamentarios -ajenos a la institución- o pactados en la escritura de adopción, aceptado por nuestro Código como excepción al principio general consagrado en el art. 1.271, es fácil concluir que si la legislación fiscal hace objeto de consideración a la institución civil de la adopción, como causa modificativa del hecho imponible, a que la sucesión de adoptante o adoptado dé lugar, a cuyos efectos son personas extrañas unidas por un vínculo parental civil sin asimilación al de naturaleza, sin más consecuencias reconocidas por el Código que las de los números 5.° y 6.° del art. 84; aunque lo sea limitada a las adopciones en relación a adoptados menores de 30 años de edad, pasa a ser institución civil de trato favorecido por la legislación fiscal.
Del Reglamento de 15 de enero de 1959 hablaremos, tanto en relación con la modificación de la adopción llevada a cabo por la Ley del 58, como por la operada por la Ley del 70; en ellas han de desplegar todo su contenido los artículos referidos del mismo, y a su momento nos remitimos.
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a) La adopción en la Ley de 24 de abril de 1958.
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La adopción en la Ley.
De conformidad a la nueva redacción dada al art. 172 del C. c, por la expresada Ley, «la adopción por sus requisitos y efectos puede ser plena o menos plena».
Por otra parte se dice, en el art. 174, que la adopción produce parentesco entre adoptante de una parte y el adoptado y sus descendientes legítimos de otra. ¿El parentesco civil, asimilado al de la naturaleza? En su momento volveremos sobre ello.
Interesa fijar nuestra atención respecto a los derechos sucesorios, que la Ley reconoce en una y otra forma de adopción.
Adopción plena. Dice el art. 179, que «por ministerio de la Ley, el adoptado, y por representación sus descendientes legítimos, tendrán en la herencia del adoptante, los mismos derechos que el hijo natural reconocido, y el adoptante en la sucesión de aquél los que la Ley concede al padre natural».
Aquel parentesco, al que hacíamos referencia, ante la declaración del art. 174, cuando de sucesión se trata, no es el meramente civil, generado por el vínculo adoptivo, sino que es asimilado al de naturaleza, como hijo natural reconocido y padre natural, por expresa disposición de la Ley civil. Cosa igual a la que ocurre con la legitimación por concesión real.
Adopción menos plena. Dice el cuarto de los párrafos del art. 180 que «el adoptado como tal, sólo tendrá en la herencia del adoptante, los derechos pactados expresamente en la escritura de adopción, sin perjuicio de la legítima de los hijos legítimos, legitimados o naturales reconocidos, que pudiera tener el adoptante».
Si la transformación de la adopción plena ha sido trascendental, ha correspondido a la menos plena continuar la adopción regulada en el C. c, antes de la reforma: no hay asimilación del parentesco civil al de naturaleza; no hay reconocimiento, por ministerio de la Ley, de derecho sucesorio alguno, se mantiene el pacto contractual, no otra cosa es el pacto sucesorio, y a su virtud, no se reconoce al hijo adoptivo en forma menos plena, más derechos sucesorios, en la herencia del adoptante, que los derivados de la escritura de adopción.
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Tratamiento fiscal.
Recordemos aquel art. 31, del Reglamento: grado de parentesco entre el causante y el adquirente. En la adopción plena, este grado de parentesco es de hijo natural reconocido o padre natural, entonces acudamos a la Tarifa, y vemos que la número 31 bis reza así: «Entre ascendientes y descendientes naturales».
Si, de conformidad al artículo 54.1), los grados de parentesco han de regularse por la Ley civil, y la Ley civil concede a los hijos adoptados en forma plena la asimilación a hijos naturales reconocidos y a los adoptantes la de padres naturales, es obligado concluir, que si la adopción, cuando de menores de 30 años se refiere, tributará por la Tarifa 32, y de mayores de esta de edad, por la de extraños, salvo...
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