Trascendencia penal de la prescripción tributaria regulada en art. 24 de la Ley 1/1998
| Autor | María del Pilar Ruiz Rescalvo |
| Cargo del Autor | Profesora titular de Derecho Tributario y Financiero. Universidad Rey Juan Carlos |
SEGUNDA PARTE TRASCENDENCIA DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA EN EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA.
CAPÍTULO III. TRASCENDENCIA PENAL DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA REGULADA EN EL ART. 24 DE LA LEY 1/1998.
I. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA: DISPARIDAD DE LOS PLAZOS DE PRESCRIPCIÓN PENAL Y TRIBUTARIA.
Al haber reducido la Ley 1/98, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, el plazo de prescripción administrativa a cuatro años, mientras el plazo de prescripción de responsabilidad penal en relación con los delitos contra la Hacienda Pública es mayor (en los delitos contra la Hacienda Pública tipificados en los artículos 305129y 308130 del Código Penal, el plazo de prescripción será de cinco años, y para el delito tipificado en el artículo 310 del Código Penal, dicho plazo será de tres años), el legislador ha generado una disparidad de plazos de prescripción.
En consecuencia, se ha planteado la cuestión de si la nueva regulación introducida por el artículo 24 de la LDGC, implica, o no, un acortamiento del plazo de prescripción de los delitos contra la Hacienda Pública, que pasaría del plazo de cinco años (CP, art. 131.1º)131, al plazo de cuatro años previsto en dicha Ley 1/98.
De este problema de aplicación del plazo de prescripción en relación con los delitos contra la Hacienda Pública puede surgir una situación injusta: puesto que una vez transcurrido el plazo de cuatro años de prescripción administrativa la liquidación habría pasado a ser definitiva132 y, por tanto, prescrito el derecho de la Administración tributaria, cualquier ingreso a partir del cuarto año tendría la naturaleza de ingreso indebido. Sin embargo, al no haberse agotado el plazo quinquenal de prescripción penal, en principio, en pura lógica, en este quinto año las conductas delictivas podrían ser sancionadas por la vía penal.
En consecuencia, el quinto año el contribuyente, según la norma tributaria no podría efectuar el ingreso, pero sí debería ser condenado por un delito contra la Hacienda Pública.
Para PEÑA GARBÍN, esta situación no se produciría en la práctica pues la mayoría de los delitos fiscales quedarían impunes, puesto que pasados los cuatro años la Administración no podrá comprobar las obligaciones prescritas:
“La prescripción de los “delitos” fiscales no se ha modificado y sigue en 5 años. Por tanto, pasados los 4 años la Inspección no podrá citar ni comprobar las obligaciones prescritas “en vía administrativa” y con ello algunos delitos fiscales podrían quedar impunes. No obstante, si la Inspección ya conoce hechos de los que pudieran derivarse algún delito fiscal aunque hayan transcurrido los 4 años tendrá que ponerlos en conocimiento de la autoridad judicial para que, inicien las actuaciones que interrumpan la prescripción penal (art. 77.6 LGT).
Con todo, a nadie se le escapan los problemas prácticos que se añaden a los actuales. Entre otras razones porque para apreciar “indicios” de delito fiscal habrá al menos que “estimar” las cuotas defraudadas... O porque después se pretenda la nulidad de las pruebas obtenidas por la Inspección pasados los 4 años. O por la dificultad de obtener pruebas de terceros que siempre podrán invocar que no las conservan si sus propias obligaciones estuvieran prescritas...”133
Dicha cuestión está siendo objeto de una fuerte polémica recientemente y la respuesta por la doctrina no se ha hecho esperar.134
II. DIFERENTES POSTURAS SOBRE LA INCIDENCIA DE LA PRESCRIPCIÓN TRIBUTARIA CONSUMADA EN EL ÁMBITO PENAL.
II.1. POSTURAS FAVORABLES.
FALCÓN Y TELLA en su monografía, de obligada referencia en relación con la institución de la prescripción, ya planteó esta paradójica situación, que señalaba altamente improbable en la práctica135, teniendo en cuenta la existencia de causas de interrupción distintas y la diferencia en el dies a quo para el cómputo de la prescripción en ambas disciplinas, defendió que:
“...la responsabilidad derivada del delito se extingue cuando prescribe la obligación tributaria”.
Alegando, en su momento, una equiparación de la prescripción de la obligación tributaria con el pago espontáneo fuera de plazo del art. 61.2. LGT (art. 61.3. tras la reforma operada por Ley 25/1995)136. Actualmente, ante la cuestión planteada abiertamente por el derecho positivo, reitera su apuntada construcción doctrinal, defendiendo la plena eficacia en el ámbito penal del acortamiento a cuatro años del plazo de prescripción tributaria, fundándose en dicha equiparación137.
Aclara que, no obstante, la interpretación propuesta no vacía de contenido el plazo de cinco años previsto en el Código Penal para el delito fiscal, puesto que el mismo se aplicará en supuestos en que se interrumpa la prescripción tributaria, en cuyo caso la prescripción penal se consumará antes138.
PÉREZ ROYO, primero expone como ésta descoordinación entre el período de prescripción tributaria y la prescripción de la acción penal para la persecución del delito de defraudación tributaria regulado en el artículo 305 del Código Penal, ya podía producirse en circunstancia inversa bajo la anterior regulación, aunque fuera un supuesto de difícil realización en la práctica:
“...podía perfectamente producirse también en el pasado, aún teniendo ambas un plazo de prescripción quinquenal, pues los motivos de interrupción son diversos en un caso y en otro: podía (y puede) darse el caso de que la prescripción tributaria fuese interrumpida por alguno de los motivos contemplados en el art. 66 de la Ley General Tributaria (es decir, por alguna actuación de la Administración o del propio sujeto pasivo que hagan salir del estado de latencia el derecho o acción en curso de prescripción) sin que sea interrumpido el plazo de prescripción para el ejercicio de la acción penal. Pasados cinco años sin que se hayan producido actuaciones procesales respecto del presunto infractor, la acción penal habrá prescrito, aunque aún siga viva la deuda tributaria cuya falta de pago constituye el núcleo del resultado que integra el tipo del delito de que estamos hablando.”139
A continuación, mantiene en la actualidad la exigencia de coherencia en la interpretación del conjunto del ordenamiento, que en su momento ya propuso la doctrina, decantándose por la aplicación del plazo de prescripción de cuatro años en el orden penal.
FERREIRO, mediante razonamientos en los que utiliza términos especializados de Derecho penal, justifica que la prescripción ganada excluye el tipo140, la falta de culpabilidad141, la concurrencia de una causa de justificación142 y la ausencia de condiciones objetivas de perseguibilidad143. En base a ello concluye:
“No cabe duda pues, a mi juicio, de que en el transcurso de cuatro años se extingue la deuda tributaria y, en consecuencia, todas las responsabilidades derivadas de la misma, incluso las penales”144. “La deuda ha de declararse –a efectos penales- prescrita, el proceso, en su caso, iniciado debe declararse carente de objeto y debe, en consecuencia suspenderse su tramitación.”145
SILVA SÁNCHEZ, MOLINS AMAT Y MELERO MERINO, equiparan la prescripción de la obligación tributaria a una automática regulación de la situación tributaria del contribuyente por el transcurso del tiempo, al pago espontáneo fuera de plazo (LGT, art. 61.3). Regulación que, en principio, consideran perfectamente subsumible en el Código Penal, art. 305.4. Pero que en todo caso se podría fundamentar en una analogía in bonam partem con dicho art. 305.4 del CP146.
La posición de CÓRDOBA RODA es particularmente interesante, pues aunque apoya la aplicación del plazo de cuatro años en el orden penal, sin embargo, hace dos objeciones o matizaciones: caso que quede en suspenso antes del transcurso del plazo de cuatro años y el inicio de un procedimiento judicial que a efectos tributarios suspende el plazo prescriptivo147.
SOLÁ ROCHÉ Y CLAVIJO HERNÁNDEZ, señalan que si el tipo de lo injusto contiene elementos objetivos normativos de procedencia del Derecho Tributario, la extinción por prescripción de la obligación tributaria hace decaer la posibilidad de integrar el tipo de lo injusto. Y, en consecuencia, transcurridos los cuatro años de la prescripción tributaria ya no puede haber delito fiscal. No pueden establecerse responsabilidades penales derivadas de una obligación tributaria extinguida por prescripción.148
CAZORLA PRIETO, señala la inseguridad jurídica que produce la subsistencia jurídica del delito que toma por base una deuda tributaria extinguida por prescripción.149
II.2. POSTURAS CONTRARIAS.
Otros autores mantienen una postura reticente a la aplicación del plazo de prescripción de cuatro años al delito fiscal, posturas que no compartimos, así lo razonan DEL PASO BENGOA Y JIMÉNEZ JIMÉNEZ, citando jurisprudencia, en los siguientes términos:
“...el Tribunal Supremo así lo ha señalado con claridad en su sentencia de 24 de febrero de 1993 al afirmar “Que la prescripción penal por la que se rige todo delito, es distinta de la prescripción administrativa de la infracción de tal índole”. Y esta diferenciación se produce “en dos momentos tan importantes como el del plazo prescriptivo y el del cómputo de dicho plazo” (sentencia de la Audiencia Provincial de Valencia de 13 de diciembre de 1994). Así, entendemos que transcurrido el plazo de prescripción administrativa, pero no el plazo de prescripción penal, las conductas delictivas podrán ser sancionadas en esta última vía. En este sentido, si el Juez o Tribunal requiere el auxilio o colaboración de la Administración tributaria, ésta lo prestará, sin que el transcurso de la prescripción administrativa tenga ninguna transcendencia, porque es en el ámbito penal en el que se están enjuiciando las conductas, aunque la administración esté colaborando en la actuación”.150
RAMÍREZ GÓMEZ, mantiene una tesis discrepante151 con las citadas posturas doctrinales. Así, tras realizar un detallado análisis de las distintas construcciones doctrinales, coincidentes en afirmar que la prescripción de la...
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